2024年3月，国务院发布《推动大规模设备更新和消费品以旧换新行动方案》（国发[2024]7号文，以下简称“7号文”），就推动新一轮大规模设备更新和消费品以旧换新提出一系列重要举措。其中，7号文提出“完善税收支持政策”，其中包括推广资源回收企业向自然人报废产品出售者反向开票，即与一般发票的常规开票方向相反，由购买方（付款方）向销售方（收款方）开具发票。
据此，国家税务总局于2024年4月24日公布了《关于资源回收企业向自然人报废产品出售者反向开票有关事项的公告》（国家税务总局公告2024年第5号，以下简称“5号公告”），旨在通过实施反向开票提升资源回收企业向自然人收购报废产品时取得发票的便利性，赋予资源回收企业规范合法的扣除凭证，同时对持续开展报废产品销售业务的自然人（以下简称“出售者”） 加强税收征管，进一步畅通增值税抵扣链条。
5号公告已于2024年4月29日生效。尽管实施过程中某些政策细节尚需进一步明确，但该政策无疑已获得了业界的广泛关注和支持，有助于促进资源循环利用行业的进一步发展。
5号公告重点内容
为方便企业快速理解5号公告的主要内容，我们绘制了以下图示以供参考 ：
业界反馈
安永（中国）企业咨询有限公司（以下简称“安永”）在5号公告发布后第一时间与相关协会及代表性从业者进行了深入交流，业界普遍重点关注5号公告实施过程中可能遇到的问题，其中主要包括：
*《财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）
我们的观察
综合对5号公告内容的解读，现行相关税收法律法规的梳理以及业界的反馈，相关企业对反向开票相关影响进行综合评估时需要重点关注以下内容：
► 增值税计税方式需经测算选定
按照现行发票管理制度规定，增值税一般纳税人和小规模纳税人销售报废产品，可以自行开具发票；自然人销售报废产品（包括销售自己使用过的报废产品，或者销售收购的报废产品）可以向税务机关申请代开发票，报废产品流通环节已可合规开票、受票。5号公告允许资源回收企业对于自然人反向开票的规定进一步提升了资源回收企业取得发票的便利性，有利于进一步畅通增值税抵扣链条。
5号公告延续了《财政部 国家税务总局关于完善资源综合利用增值税政策的公告》（财政部 税务总局公告2021年第40号，以下简称“40号公告”）中资源回收企业可选择计税方式的规定，具体而言，资源回收企业可以选择：
适用简易计税方式，按3%征收率纳税（不予抵扣进项税额）
即资源回收购进环节自然人适用免税或按1%征收率纳税，资源回收企业销售时按3%征收率纳税。
适用一般计税方式，按13%税率计算应纳税额
即资源回收购进环节自然人适用免税或按1%征收率纳税，资源回收企业销售时按13%税率缴纳销项税，同时可凭借对自然人出售者开具的增值税专用发票抵扣相关进项税。
此外，5号公告进一步明确反向开具的发票符合40号公告中资源回收企业从事《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录（2022年版）》所列的资源综合利用项目适用增值税即征即退优惠政策的发票形式要求，即符合条件的资源回收企业可享受增值税即征即退政策。具体退税比例根据不同类别而有所不同，分为30%、50%、70%、90%和100%几档。
企业还需根据自身实际情况（如出售资源综合利用产品的增值情况），结合即征即退优惠政策的适用性等进行增值税影响测算，选择更优的计税方式。一旦选定，36个月内不得变更。
► 企业所得税税收确定性增加
企业遵循真实性、合法性、关联性原则反向开具的发票，在符合相关税收法律法规的前提下，可以作为企业所得税税前扣除凭证，进一步增加了企业所得税税收确定性。在实际操作中，鉴于反向开票机制存在诸多合规性要求，企业可通过设置有效的风险控制工具确保反向开票的税收合规，以免落入“虚开发票”或不合规税前扣除的陷阱。
► 企业税务合规成本增加
根据5号公告，企业若需进行反向开票，除了涉及发票开具、红字冲销、发票额度管理等与正向开票相似的管控环节，还需履行以下责任及义务：
向主管税务机关提交《资源回收企业反向开票申请表》；
在向每个出售者首次开票前，需征得其同意并且保留相关证明资料；
进行出售者销售额信息管理，并根据每个出售者的销售额情况履行相应责任及义务，具体而言：
▪如出售者通过反向开票销售报废产品当月销售额超过10万元的，应当根据当月对其反向开票的金额为出售者代办增值税及附加税费申报；
▪如出售者连续12个月（自然月）内反向开票累计销售额超过500万元，不得向其继续开票，并应引导其完成主体登记。
为出售者代办个人所得税预缴，并且在其个人所得税汇算清缴前为其提供反向开票和已缴税款等信息；
保存能证明业务真实性的材料，包括收购报废产品的收购合同或协议、运输发票或凭证、货物过磅单、转账支付记录等，并根据企业现有账册、系统情况确定是否需要建立收购台账，以记录每笔收购业务的时间、地点、出售者及联系方式、报废产品名称、数量、价格等，以备查验。
在实际操作层面，上述责任和义务或将为资源回收企业带来一定的操作难度和合规性挑战，比如，若单一自然人出售者向多个资源回收企业销售报废产品，企业或将难以全面掌握其月度销售额和连续12个月内累计销售额的准确金额，因而可能需要前置性收集自然人关于其销售报废产品金额的信息。即便如此，企业也可能由于无法验证自然人提供信息的准确性，而无法精准执行代办税费申报/预缴等合规性工作。
► 判断报废产品是否属于出售者自己使用过的物品存在挑战
根据现行《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》，自然人销售自己使用过的物品免征增值税。此外，5号公告援引了《关于增值税小规模纳税人减免增值税政策的公告》（中财政部税务总局公告2023年第19号）关于延续小规模纳税人增值税减免政策，即在2027年12月31日之前，对月销售额10万元以下（含本数）的增值税小规模纳税人免征增值税；增值税小规模纳税人适用3%征收率的应税销售收入，减按1%征收率征收增值税。
从国家税务总局对于5号公告的官方解读来看，5号公告中自然人销售报废产品包括销售自己使用过的报废产品以及销售收购的报废产品两种情形。鉴于现行增值税法规对于“自然人销售自己使用过的物品”施行增值税免税政策，资源回收企业或将需要区分其所收购的报废产品属于自然人“销售自己使用过的报废产品”还是“销售收购的报废产品”，以便准确归集相应出售者的销售额信息，并基于销售额信息确定是否需要为出售者代办增值税及附加税费申报，以及确认代办申报的税费金额。
然而，从实际操作情况来看，资源回收企业区分自然人销售的报废产品是自己使用过的报废产品还是收购的报废产品的难度较高，或将需要依赖出售者自身提供的信息予以判断，对后续监管提出了较高要求。
► 个人所得税预缴及计算方式需关注
根据现行《个人所得税法》及《个人所得税法实施条例》，经营所得包括个体工商户和个人从事生产、经营活动取得的所得。5号公告中对于出售者按照销售额0.5%预缴经营所得个人所得税的规定，似乎与自然人从事报废产品经营活动，也就是上文讨论的自然人销售收购的报废产品的情形更相符。此类个人还应在次年3月31日前，应当自行向经营管理所在地主管税务机关办理经营所得汇算清缴。
另外，根据现行《个人所得税法》及《个人所得税法实施条例》，个人转让机器设备、车船以及其他财产取得的所得为财产转让所得，应按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额适用20%的税率缴纳个人所得税。也就是说，如个人一次性转让财产的收入低于原值（如出售自己使用过的旧手机），按现行规定无需缴纳个人所得税。对此类个人出售者，是否也统一按上述方式缴纳个税，5号公告并没有明确说明，但也没有区分上文讨论的销售自己使用过的报废产品以及销售收购的报废产品两种情形的纳税方式。
专业护航，助力企业高效合规实施反向开票
鉴于反向开票政策在实施过程中可能给资源回收企业带来操作和合规方面的挑战，安永专业团队正在密切关注业界的相关反馈，并积极与税务机关保持沟通，反映可能存在的实操问题。欢迎资源回收企业就反向开票政策落实中遇到的任何问题与安永团队沟通，以高效合规开展相关工作，适应并把握新政机遇。
目前而言，我们建议企业考虑以下几点措施，把握反向开票的政策机遇：
► 税负影响测算
根据近年来企业实际经营情况就不同增值税计税方式进行测算复核，以选择更优的计税方式。
根据40号公告的相关规定，评估增值税即征即退优惠政策适用的可能性及合规性，并结合5号公告进行进一步财务影响测算。
► 收购合同/协议审阅和修订
根据5号公告的相关规定，审阅并修订现有收购合同或协议模板，对交易双方的权利义务关系进行明确。
如需要，对目前仍在执行期间的收购合同或协议签订补充协议，以反映5号公告对交易双方的合规性要求。
► 建立系统/人工控制流程
准备出售者同意反向开票和代办税费事项的文件模板。设置出售者首次反向开票确认环节。
建立出售者基础信息登记机制，及时收集并妥善保存同意反向开票的出售者的身份信息、联系方式、同意书等资料。
建立出售者销售信息管理机制，对于同意反向开票的出售者每次向其销售报废产品是否属于销售自己使用过的物品进行记录，并对于出售者的销售额数据进行收集和统计，以便据此准确代办增值税及附加税费申报和个人所得税预缴。
建立全流程留痕机制，按5号公告的规定保存能证明业务真实性的材料，并审阅现有账册、系统是否已详细记录每笔收购业务的时间、地点、出售者及联系方式、报废产品名称、数量、价格等信息，如有缺失遗漏，则需要建立或补充完善相应的收购台账。
建立出售者增值税、附加税费及个人所得税计算取数规则，计算工作底稿模板，代办税费相关计算、审核、申报及缴纳流程。
建立反向开具发票信息以及出售者个人所得税已缴税款信息匹配归档流程，以便在出售者进行个人所得税汇算清缴前提供。
考虑就为出售者代扣代缴税费申请手续费返还，并更新现有的代扣代缴税费手续费返还取数逻辑。
制定业务、财务、税务、法务内部风险控制审阅规程及措施，以防范违规和舞弊风险。
建立定期自查机制，及时发现并纠正合规性风险隐患。
► 人员培训和手册指导
对业务、财务、税务及其他相关岗位人员开展反向开票政策宣讲和解读。
就更新的流程、风险控制点和系统（如有）准备针对各岗位人员的指导手册，协助其进行反向开票后的日常工作。
结语
纵观全局，随着反向开票政策的逐步落地，资源回收企业向自然人收购报废产品时取得发票的便利性将大幅提高，这也将促进自然人报废产品流通环节进一步有序化、合规化发展，推动整个资源循环利用产业持续“去风险”，最终实现行业的健康有序发展，甚至可以扭转资源回收利用行业过去由于税务合规问题导致上市融资难的局面。通过行业税收政策的不断完善和税企的共同努力，资源循环利用产业必将行稳致远，为提高国民经济循环质量和水平贡献更大力量。
安永将在5、6月期间于北京、上海、深圳与广州四地召开以旧换新“反向开票”税收新规专题研讨会。请您关注安永公众号2024年5月8日研讨会邀请函。安永税务团队诚挚邀请您拨冗参加研讨，深度解读政策背景，共商企业合规发展之策。
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作者
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