新会计准则——特点·影响·案例解读（六） 油气开采实现与国际接轨

　　杨文蔚

　　石油天然气开采会计准则征求意见稿(以下简称征求意见稿)规范了石油天然气类型企业从事的矿区权益取得、勘探、开发和生产等油气开采活动的会计处理和相关信息披露。相对于目前普遍采用的企业会计制度，征求意见稿的出现证明了财政部门对于我国为数不多的石油天然气企业的关注。征求意见稿突出了油气开采会计与其生产工艺相适应的特点，并且 与国际惯例基本实现了趋同。

　　规范了油气开采各阶段特殊业务的会计处理

　　油气开采是高风险高投入的生产活动，油　气资产本身又是不可再生资源，故而油气开采活动的会计处理必然有其鲜明的自身特点。油气生产企业除了从事开采这种上游活动，往往还同时从事炼制、销售等下游活动。因此，征求意见稿只涵盖了完整的油气开采各阶段的会计处理，对于油气的储运、炼制、销售等下游活动等业务处理与一般企业基本相同，由其他相关准则进行规范。　本次准则制定主要参考了国际惯例和我国三大石油公司(中石油、中石化和中海油)的实际情况，针对油气开采业务(上游活动)进行了规范。

　　要求采用成果法对勘探支出进行资本化

　　对于油气勘探支出的会计处理，存在成果　法和完全成本法两种方法。目前主要国际石油公司都采用成果法。征求意见稿在我国油气开采会计中正式引入了成果法，只确认发现了探明经济可采储量的钻井勘探活动的支出。

　　在成果法下，只有发现探明经济可采储量的勘探支出才能予以资本化，其他勘探支出要作为当期费用处理。而在完全成本法下，全部勘探支出都应当予以资本化。征求意见稿规定，发现油气探明经济可采储量的矿区权益取得支出和探井支出予以资本化，其他的取得成本和勘探支出予以费用化。

　　针对一些属于期间费用的矿区权益取得后发生的探矿权使用费、采矿权使用费和租金等维持矿区权益的支出以及地质调查、地球物理勘探费用计入当期损益。

　　另外将一年作为是否探明矿区权益的一个标准，在完井一年后仍未能确定是否发现探明经济可采储量的，应当将探井支出计入当期损益。在完井一年后确定发现探明经济可采储量的，已经费用化的探井支出不做追溯调整，重新钻探和完井发生的支出予以资本化。另未探明矿区因最终未能发现经济可采储量而放弃时，应按照放弃时的账面价值转销未探明矿区权益并确认为当期损失。上述安排既兼顾了实际的可操作性又考虑了会计的审慎性原则，有效地避免了依据无限期资本化来操纵报表盈利的不良企图。

　　引入产量法计提油气资产的折耗

　　规定矿区权益和井及相关设施等油气资产，应当计提折耗。国际惯例采用产量法计提折耗。征求意见稿引入了产量法，同时仍旧保留了使用年限法。

　　关于折耗方法问题，探明矿区权益和井及相关设施的成本，要通过计提折耗加以回收。折耗方法主要有产量法和使用年限法。国际上通行的做法是以产量法计提折耗，我国石油企业国内报表现行做法主要是使用年限法并且按照直线法计提折旧。本准则允许石油公司在产量法和使用年限法中选定一种方法。

　　由于上述方法的不同，我们可以发现唯一的一家中石化在每年编制的按照中国会计准则及制度和国际财务报告准则编制的会计报表之差异说明事项中，上述两种折耗方法对中石化报表的影响各年度的如下:2004年度影响7.61亿元，2003年度影响17.84亿元，2002年度影响23.11亿元，2001年度影响24.29亿元，2000年度影响43.72亿元，截止到2004年末上述耗累计影响中石化股东权益116.46亿元。上述按照国际准则调整的对中石化的利润及股东权益影响均为正向影响，所以近几年按照国际准则核算的中石化的经营利润均较中国会计准则核算的经营利润为高。

　　当然我们也应该看到直线法折耗有其优越性，就是操作方便没有太多的主观判断，相对较为简便；而按照产量法进行折耗存在一定的不确定性，关于油藏数据固有的不确定性，地下储备的估计常常会在获得其他方面资料的情况下作出修正。鉴于产量法的核算要求的技术性较复杂，一般情况下石油公司会聘请专业的油气储量评估公司进行评估。在作出与该等储量相关的开发、生产和营运预测时，石油公司将尽量保证预测的合理和稳健。同时我们应该连续关注石油公司历年披露的储量资料是否存在不正常的情况，避免产生前一段出现的壳牌石油重新调整石油储量的不合理情况。

　　上述准则的制定将对我国为数不多的石油企业的油气资产开采进行规范，也为即将进入这个行业的新企业指出了会计处理的规则，并使之逐步与国际惯例接轨，为我国的石油企业能够融入国际竞争环境创造了坚实的会计基础。