发达国家如何征收个税 对我国具有借鉴意义

　　文/本刊记者 尹娟

　　在很多发达国家，税收作为政府财政收入的主要来源，其主要任务是为政府机构的正常运转提供经济基础。同时税收也起到了调节社会财富分配的作用，防止社会财富的占有出现严重的两极分化，导致社会不安和动荡。在以直接税为主的国家里，如美国、加拿大、英国、德国、奥地利、澳大利亚、新加坡、日本等，所得税属于最主要的部分。

　　世界各国征收个人所得税的模式主要有三种，一是综合课税制，以美国为代表；一种是分类综合税制，如日本、瑞典等国；还有一种为分类课税制，目前我国所实行的个人所得税就属于这个类型。尽管税收结构与税收制度直接和国家的经济发展水平、国家所处的发展阶段、产业政策密切相关，但是国外的个人所得税征收制度与方法，对于我国来说仍然具有很多借鉴意义。

　　美国

个人所得税模式

　　在美国，个人所得税一直是政府财政收入的主要来源。从税制的模式上看，美国个人所得税属于典型的综合课税制，课税的基础是纳税人在一个纳税年度内的各项所得，但是要减去税法中规定的不予列计的项目，并经过两次扣除，一种扣除称为个人为计算调整后的毛所得而进行的扣除项目(Individual Deduction for Adjusted Gross Income)，还有一种扣除是从调整后的毛所得中减去的特定项目(Deduction from Adjusted Gross Income)。

　　概括地来说，美国个人所得税的计算步骤如下面的公式所示：

　　纳税人在一个纳税年度内的各项所得-税法中不予列计的项目-个人为计算调整后的毛所得进行的扣除项目＝调整后的毛所得

　　调整后的毛所得-特定项目的扣除项目＝应税所得

　　由于美国个人所得税体系非常复杂，并不是一两句话就可以解释清楚的，我们就挑选出一些对我国具有借鉴意义的条例，供读者参考。

　　在个人各项所得中不予列计的项目中，主要包括四种类型：捐赠项目、与雇佣有关的不予列计项目，人力资本的回收和与投资有关的不予列计项目。其中，与雇佣有关的不予列计项目是占比最大的一类。对于员工而言，这些项目不记入应税项目，可以大大增加他们的实际报酬率，而对于雇主来说，他们可以把这些费用作为经营费用来进行扣除，从而大大鼓励了雇主向自己的员工提供更多的福利。如雇主所提供的保险计划，在美国，许多公司为自己的员工提供退休保险金计划，集体定期人寿保险、健康和事故保险，像这样的保险计划，只要符合美国税法的相关规定，雇主和员工都不必为此支付税收。而对于那些没有获得合格的雇主提供的退休计划的纳税人，自己支付的退休计划费用，可以在计算调整后的毛所得时扣除这类的付款项目。

　　至于从调整后的毛所得中扣减的扣除项目，主要有两种扣除方式，一是标准扣除，不选择明细的扣除的项目，而是选择一个固定的数额作为扣除标准；二是分项扣除，将各项扣除分别列出。一般来说，分项扣除适用于高收入纳税人，而中低收入者选择标准扣除比较有利。

　　值得一提的是，美国缴纳个人所得税是以家庭为申报单位。因此，个人所得税纳税人在填写纳税申报表之前，首先要根据自己的婚姻状况确定自己的申报身份。纳税人的申报身份大致有以下四种状况，即已婚联合申报(含丧偶者)、已婚分别申报、户主申报、单身申报。不同的申报身份，享受的纳税待遇完全不同，纳税人享受的标准扣除额、个人宽免额、税率都是不相同的。

　　表一：2004年美国联邦个人所得税标准扣除额(单位：美元/年，适合于一般人)

　　申报身份 标准扣除额

　　单身或已婚 分别申报4850

　　已婚 联合申报9700

　　户主 申报7150

　　如果纳税人的收入比较高，可以申报的标准扣除额又比较低，那么使用分项扣除的办法对他来说会比较有利。在美国的税法规定中，可以分项扣除的费用有未被报销的部分医疗费用、州和地方的所得税、财产税，购买主要住宅和另一所度假住宅而发生的不超过100万美元的贷款利息费用，慈善捐赠，以及因为意外或者盗窃而发生的个人用途财产的损失。

　　就一对夫妻而言，他们既可以合起来交税，也可以分开交。孩子如果有收入的话，孩子的这部分收入要单独缴税(在美国，小孩有收入的现象并不少见，比如孩子的祖父母送给他的

股票证券，他可以拥有这些股票证券的收入)。从下表中也可以看出，夫妻两人合并纳税，比夫妻分别纳税更有利，这是因为美国在税率安排上鼓励夫妻合并申报。另外，由于小孩纳税的税率比父母的税率要低，父母在很多情况下会把收入转移到小孩的名下。这也是法律所允许的，在这种情况下，子女并不可以自由支配这部分财产，父母还可以控制这部分财产的使用。

　　表二：2004年美国联邦个人所得税应纳税所得及适用税率对照表 (收入为美元/年)

税率	单身申报	已婚联合申报	已婚分别申报	户主申报
10%	0－7150	0－14300	0－7150	0－10200
15%	7150－29050	14300－58100	7150－29050	10200－38900
25%	29050－70350	58100－117250	29050－58625	38900－100500
28%	70350－146750	117250－178650	58625－89325	100500－162700
33%	146750－319100	178650－319100	89325－159550	162700－319100
35%	31900以上	31900以上	159550以上	319100以上

　　此外，在美国税法中还规定了“宽免额”，这个概念很类似于我国个人所得税中的“免征额”。但是，不同的是，美国税法规定的为“宽免额分段扣减法”，也就是说，当个人收入达到一定水平以后，“个人宽免额”部分要按一定比例减少。当收入达到更高的一个水平后，个人宽免额要全部取消，只剩下标准扣除额的优惠。这样，个人收入越高，免征额反而越低，避免出现高收入者从高免征额中受益更多的现象，也使得税收的纵向公平原则得到充足的体现。

　　英国个人所得税模式

　　历史上，英国曾经实行过分类所得税制度(我国目前实行的就是分类所得税制)，即对不同来源的收入收取不同比例的所得税。现在英国使用的是综合课税制度，将个人所有的收入汇总后扣除必要费用和宽免额，按照统一的税率征收个人所得税。但是，英国个人所得税中依然保留了“分类表”的特征，课税对象是按照分类表来列举的，一共有A、C、D、E、F五个分类表(B表在1988年被废除)，分别代表不同的所得来源，并按照它们正常的估税依据进行计算。但这些只是纳税人的毛所得，还必须进行必要的扣除。英国所得税的税前扣除有两类，一是费用扣除，一是税收宽免。

　　表三： 英国个人所得税分类表及费用扣除

　　表类 所得来源 费用扣除

　　A  来自英国国内的土地和建筑物收入租金、保险费、维修费、服务费等  投资补贴

　　C  政府债券利息  无

　　D  第1类 经营利润全部而且完全是为了工商经营、自由职业等目的而支出的费用  投资补贴

　　  第2类 自由职业所得  个人养老费等

　　  第3类 不实行从源扣税的利息  无

　　  第4类 外国有价证券利息  无

　　  第5类 外国财产所得  比照国内类似所得的费用扣除

　　  第6类 其他所得  视所得而定

　　E  工资、薪金所得  在履行本职工作时所发生的全部、完全及必要费用，个人

养老保险金，退休金捐款，公益捐赠

　　F  来自英国公司的股息  无

　　与分类扣除费用不同，税收宽免并不考虑其支出或者收入的来源。个人所得税的宽免有很多类别，如个人宽免、已婚夫妇宽免、盲人宽免等等。在各个宽免类别中，对不同年龄段的纳税人，采用的是不同的宽免额度，年龄越大，宽免额度越高。以个人宽免为例，65岁以上到74岁的老人，宽免的标准比普通纳税人提高了32%，75岁以上的老人宽免标准则进一步提高了6%，这一规定实际上是以税收优惠的形式体现社会对老年人的关爱。此外，每年英国国会都会根据上一个年度零售物价指数的上涨幅度对宽免额进行适当的调整，以符合实际经济的运作状况。

　　日本个人所得税模式

　　日本使用的是分类综合的个人所得税制度，这种制度与美国等国家的综合课税制度最大的区别在于，先根据纳税人的各项特定所得先征收一定比例的分类所得税，然后再综合纳税人的全年各项所得额，如果达到了一定课税额度标准，就使用统一的累进税率课以综合所得税，并扣除掉以前已经交过的分类税收，多补少退。

　　由于我国实行的是单一的分类所得税制，因此也有不少专家建议可以参考日本的个人所得税模式，在分类的基础上进行综合，以达到税收的横向公平原则。

　　日本税制中，对于个人所得税也设立了不少扣除项目。总的来说，有两类扣除，一类是对人的扣除，一类是对事的扣除。

　　对人的扣除，其主要目的在于照顾低收入者的生活需要，具体地又分成基础扣除、配偶扣除(日本很多女性不工作)、扶养扣除、残疾扣除和老人扣除等。而对事的扣除，主要针对是为了应对某些突发事件。如社会保险费的扣除，日本的社会保障采用的是收费制，为了鼓励和支持社会保障制度，对个人所交纳的政府等公共部门的健康保险、国民健康保险、养老保险和失业保险，可以全额从综合课税所得中扣除。而作为商业保险的人寿保险，则实行最高10万日元的扣除，纳税人或其他家庭成员、扶养者的医疗支出也可以享受到一定额度的扣除。