新企业所得税法：对流通业的影响有多大

　　文 / 本刊特约撰稿 汤贡亮

　　十届全国人大五次会议通过的《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称新企业所得税法)，将于2008年1月1日起施行。新企业所得税法体现了“四个统一”：内资、外资企业统一适用；统一并适当降低税率；统一和规范税前扣除办法和标准；统一税收优惠政策，实行“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系。鉴于我国流通业在促进生产、引导消费、推动经济结构调整和经济增长方式转变等方面的作用日益突出，2005年国务院专门出台《关于促进流通业发展的若干意见》(以下简称《意见》)，新企业所得税法的施行，与《意见》“遥相呼应”，对流通业的发展必将产生深远的影响。

　　新企业所得税法充分体现了市场经济的统一性、开放性和法制性

　　内外资企业所得税制的统一，实现了内外资企业公平竞争、共同发展的“双赢”，有力地推动了

中国经济融入世界经济，与税收的国际规则保持一致，是中国市场经济体制走向成熟和规范的一个显著标志。

　　统一、规范的具有现代税制特点的新企业所得税法适应了市场经济统一性的要求。市场经济的统一性要求税制的统一。市场应是统一的，而不是分割的。发展市场经济，要求打破地区界限、行业界限，在不同经济形式、不同地区的企业间形成平等的商品交换关系，使社会资源在全社会范围内实现最优配置，形成全国统一的大市场。新的企业所得税法为各类企业共同发展提供了一个规范、统一、透明的税收制度和税收政策平台，这部法律旗帜鲜明地提出了适用范围、税率、税前扣除办法和标准、优惠政策的“四个统一”，实现了企业所得税制的统一和规范，在税制上适应了现代市场经济统一性的要求，建立了统一公正的市场规则，维护了中国大市场的统一。可以说，“统一”成为新企业所得税法的关键词。

　　新企业所得税法遵循税收国际惯例，更好地贯彻了WTO国民待遇原则，体现了现代市场经济的开放性。市场经济是开放的，而不是封闭的，它要求冲破一切市场分割和地区封锁现象，使一切商品和生产要素在全社会范围内自由流通，并走向世界，通过国际市场合理地配置资源。市场经济的开放性要求建立与国际接轨的税收制度，遵循税收的国际惯例，其实质是按市场经济的规律办事，因为这些国际惯例都是适应市场经济发展需要的产物。中国经济市场化的主要表现之一是中国经济日益紧密地融入了世界市场经济体系之中。中国加入世界贸易组织使中国经济在更广的范围内和更深的层次上与世界经济融为一体。中国包括企业所得税在内的税收法律必须符合世贸组织的要求。新的企业所得税法质疑了“超国民待遇”而进一步贯彻了国民待遇原则。

　　新企业所得税法使内资企业所得税的法律层级得到提高，推进了税收法制建设，符合市场经济法制性的要求。市场经济的有序性、法制性要求税制建设体现依法治税，加强税收法制建设。市场经济发展的有序性要求市场主体(企业)的经济关系和经济行为的有序性，使它的经济行为和互相间的经济关系合理化、契约化、规范化，这就要形成一整套保证市场正常运营的规则和制度，形成一整套有利于市场正常运行的外部条件和社会保障。对市场经济的有序性所要求的方方面面，不仅要加以规范化、制度化，更重要的是法制化，建立一整套相应的法律和法规加以保证。从一定意义上说，市场经济是法制经济，它是在一定的法律规范的保护和约束下，按照一定的规则运行的。市场经济运行的有序性要求坚持税收法定主义原则，健全税制，完善税法，依法治税。税收法定主义原则是税法至为重要的基本原则，它是民主原则和法治原则等现代宪法原则在税法上的表现。税收法定主义原则的内容可以概括为3个原则，即课税要素法定原则、课税要素明确原则和课税程序合法原则，它主张立法机关严格保留课税要素的立法权，主张法律的效力高于行政立法的效力。新的企业所得税法经过全国人大表决通过，符合税收法定主义原则和完善税收立法的要求，符合现代市场经济法制化的要求，这也为增值税、消费税、营业税等行政法规创造条件逐步上升为正式法律起到了示范和推动作用。和我国修订

个人所得税法召开立法听证会推进了我国财税立法民主化、科学化的进程一样，新的企业所得税法的立法实践对于进一步推进税制统一，进一步增强我国立法民主化、科学化程度，全面推进我国税收法制建设的意义，将是非常深远的。

　　新企业所得税法为流通企业创造了公平的市场竞争环境

　　《意见》要求“努力创造流通企业公平竞争的环境”，“有序推进流通业对外开放，鼓励流通企业实行内外贸一体化经营，为内外资流通企业公平竞争创造良好的环境”。新企业所得税法坚持了税收公平原则，按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税制改革原则，借鉴国际经验，建立了各类企业统一适用的科学、规范的企业所得税制度，符合现代市场经济公平竞争、促进发展的要求，为各类企业，包括流通企业创造了公平的市场竞争环境。

　　市场活动的竞争性和市场关系的平等性要求建立公平的税收环境。竞争是市场经济的必然产物，只有竞争才能促进企业进步。马克思曾说商品是天生的平等派，这就决定了市场关系的平等性。市场关系的平等性要求价值实现的市场平等和生产条件获得上的市场平等，还要求为市场主体的活动创造平等的宏观经济环境，以使他们享有平等的竞争条件和平等的发展机会。税收是保证各市场主体进行公平竞争的外部条件，税制建设中遵循公平税负是市场经济竞争规律的内在要求。

　　企业所得税是纳税人税收负担的重要组成部分，公平竞争、公平税负要求各类企业的所得税在税率水平、税基计算确定、税收优惠政策享受等方面享有同等待遇。新企业所得税法通过前，虽然内外资企业所得税的名义税率同为33%，但实际税负却大不相同，突出表现在对外资企业的减免税优惠比较多，对外资企业的税前扣除比较完善，使内资企业税负高出外资企业近10个百分点。外轻内重的税收优惠政策使内资企业在与外资企业竞争时处于不利的地位。新企业所得税法按照WTO的公平竞争原则，将内外资企业的名义税率统一降为25%。税率的下调、税基和税收优惠的规范为各类企业创造了公平竞争的税收政策环境，让所有企业在同一平台博弈，必将使各类企业包括流通企业，步入良性竞争的轨道，促进国民经济又好又快发展。

　　新企业所得税法从多方面助推流通业的发展

　　《意见》指出，我国商品市场供求总格局已发生根本性变化，面临的国际化竞争更趋激烈，但流通领域仍存在流通企业规模偏小，组织化程度低，现代化水平不高，市场体系不够完善等问题，迫切需要我们在流通领域树立和落实科学发展观，建设大市场，发展大贸易，搞活大流通，加快推进内外贸一体化和贸工农一体化。新企业所得税法的出台，必将助推流通业的发展。

　　1、新企业所得税法统一并适当降低税率，总体上减轻了流通业的税收负担。新企业所得税的税率确定为25%。主要考虑对内资企业要减轻税负，对外资企业也尽可能少增加税负，同时要将财政减收控制在可以承受的范围内，还要考虑国际上尤其是周边国家(地区)的税率水平。全世界159个实行企业所得税的国家(地区)平均税率为28.6%，我国周边18个国家(地区)的平均税率为26.7%。新企业所得税法规定的25%的税率，在国际上是适中偏低的水平，有利于提高企业竞争力和吸引外商投资。

　　为了缓解新企业所得税法出台对部分老企业增加税负的影响，新税法规定对公布前已经批准设立，按现行税法的规定享受15%和24%等低税率优惠的老企业，可以在新税法施行后5年内享受低税率过渡照顾，并在5年内逐步过渡到新的税率；按现行税法的规定享受定期减免税优惠的老企业，新税法施行后可以按现行税法规定的优惠标准和期限继续享受尚未享受完的优惠，但因没有获利而尚未享受优惠的企业，优惠期限从新税法施行年度起计算。考虑到过渡措施政策性强、情况复杂，新税法规定，上述过渡的具体办法由国务院规定。新企业所得税法中关于“过渡期”的规定实事求是，充满智慧，符合市场经济的规律。

　　2、新企业所得税法统一并整合税收优惠，流通企业用足用好这些优惠政策可减轻税负。新企业所得税法采取以下五种方式对现行税收优惠政策进行了整合：一是对符合条件的小型微利企业实行20%的优惠税率，对国家需要重点扶持的高新技术企业实行15%的优惠税率。二是保留对农林牧渔业、基础设施投资的税收优惠政策。三是对劳服企业、福利企业、资源综合利用企业的直接减免税政策采取替代性优惠政策。四是法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区(即经济特区)内，以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区(即上海浦东新区)内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，可以享受过渡性优惠；继续执行国家已确定的其他鼓励类企业(即西部大开发地区的鼓励类企业)的所得税优惠政策。五是取消了生产性外资企业定期减免税优惠政策，以及产品主要出口的外资企业减半征税优惠政策等。另外，增加了“企业从事环境保护项目的所得”和“企业符合条件的技术转让所得”可以享受减免税优惠等方面的内容，以体现国家鼓励环境保护和技术进步的政策精神。

　　适应形势发展对税收优惠进行必要的调整变革是世界各国的通常做法。经历了改革开放20多年的实践，我国已有经验和能力在更宽领域、更高层次上利用外资。在这样的新形势下，新的企业所得税法对税收优惠政策进行一些合理的调整或变革，体现由过去的区域优惠为主转变为产业优惠为主的政策，采取更加科学和更加规范的税收优惠措施，配合国家产业政策、投资政策和法制规范，提高对外商投资的吸引力，不仅是必要的，也符合国际上的通常做法，适应了现代市场经济开放性的要求。

　　《意见》要求“加快创新步伐，提高流通现代化水平”，特别是要“加大利用信息技术改造流通业传统作业方式的力度，采用现代物流的管理模式，提高管理效率，降低成本，鼓励各类流通企业发展电子商务”。流通企业可以结合本行业的特点，用足用好上述税收优惠政策(如加速折旧等)，提高流通现代化水平。

　　3、新企业所得税法统一并规范税前扣除办法和标准，有助于降低内资流通企业的税收负担。新企业所得税法对企业实际发生的有关固定资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产和存货等方面的支出扣除做了统一规范。具体包括：统一工资的扣除标准，取消对内资企业的计税工资的限制，规定可以按企业和单位实际发放的工资予以据实扣除；统一捐赠的扣除办法，提高公益性捐赠的扣除标准，规定企业发生的公益性捐赠支出，在其年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除，同时规定不得扣除其他捐赠支出；统一并提高部分项目的扣除标准，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，以及安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，可以加以扣除。

　　统一后的税前扣除政策有利于企业在生产经营过程中所发生的费用、成本得到实际的扣除，有利于以实际净所得衡量企业的税收负担能力。对内资流通企业而言，新企业所得税法统一税前扣除标准后，其生产、经营过程中发生的成本、费用能够得到据实的扣除，增加了税前扣除总额，其应纳税所得额有所降低，实际上降低了流通企业的税收负担。

　　4、新企业所得税法统一了纳税方式，提升了对流通企业纳税方式规定的法律层次。旧的内资、外资企业所得税法对纳税方式的规定不一致，内资企业以独立经济核算的单位为纳税人就地纳税，外资企业实行企业总机构汇总纳税。为了促进现代物流业的发展，增强物流企业竞争力，国家税务总局曾专门发出《关于物流企业缴纳企业所得税问题的通知》(国税函[2006]270号)，明确规定：物流企业在同一省、自治区、直辖市范围内设立的跨区域机构(包括场所、网点)，凡在总部统一领导下统一经营、统一核算，不设银行结算账户、不编制财务报表和账簿，并与总部微机联网、实行统一规范管理的企业，其企业所得税由总部统一缴纳，跨区域机构不就地缴纳企业所得税。凡不符合上述条件之一的跨区域机构，不得纳入统一纳税范围，应就地缴纳企业所得税。

　　为统一纳税方式，方便纳税人，新企业所得税法规定，对在中国境内设立不具有法人资格营业机构的居民企业，应当汇总计算，缴纳企业所得税。对流通企业而言，在新企业所得税法中规定纳税方式，比国家税务总局文件的法律层次要高很多，有利于进一步助推流通业的发展。

　　总之，新企业所得税法的施行，不同类型的企业，包括流通企业的税负将会有一定程度的变化，但这并不会影响公平竞争的大格局。对内资企业来说，主要是减轻税收负担；对外资企业来说，税负将略有上升，但由于对老企业采取了一定期限的过渡优惠措施，因此，不会对其生产经营产生大的影响。新企业所得税法的施行将有助于为流通企业构建一个公平竞争的市场环境。

　　汤贡亮教授简介

　　汤贡亮，1945年12月生，中央财经大学税务学院教授、博士生导师，享受国务院政府特殊津贴。兼任国家税务总局税收科研所特约研究员，中国法学会财税法学研究会副会长，中国税务学会理事、学术研究委员，世界税法协会(ITLA)理事，中央财经大学台湾经济研究所所长。 著有《走向市场经济的中国税制改革研究》、《中国税法监督基本问题》等著作20余部，发表学术论文百余篇。主要研究方向：财政税收理论与政策、财税法。