透视两税并轨：奇迹仍然没有发生

　　肖非

　　奇迹仍然没有发生。内外资企业所得税的“两法合并”草案将无法提交2005年全国两会审议。2006年，内外资企业所得税并轨可能性为零。

　　两税制始于80年代初期，为充分鼓励和吸引国际资金参与推进改革开放的进程，中 央政府实行区别于国内企业的所得税征收政策，即降低外资企业或外商投资企业所得税率的优惠政策。在此后不到20年的时间里，中国迅速地成为了世界上吸引外国直接投资(FDI)最多的国家之一。在这个过程中，中国对外资实行的优惠所得税制度发挥了重要作用。

　　然而，随着国内市场经济体系的逐步发展和完善，这种以国别为标准实行不同税率的税收政策的弊端也逐渐显现，相对较低的税率和不同的计税方法使外资企业的所得税平均实际负担率比内资企业减轻约一半，这使中国企业在日渐激烈的市场竞争中处于不利地位。1994年确立以中央和地方政府分税制为核心的税制改革过程中，曾有提议要求将内外企业所得税合并，按同一税率征收。但当时考虑到中国正在争取加入WTO，经济的外向性程度还不够高，需要大力吸引外国投资，因而内外有别的两套企业所得税制度仍旧得以保留。

　　2002年十六届三中全会提出包括所得税合并在内的税改六大任务之后，舆论对两税并轨这一焦点问题的讨论便开始逐渐升温。2004年底，众多国内媒体纷纷报道了54家跨国公司上书中央政府要求暂缓所得税并轨一事，更是将全社会对税制改革的关注推向了空前未有的高潮。

　　利弊之辩

　　自改革开放以来，国内绝大多数企业都已成为依靠市场竞争来实现生存和发展的市场主体。加入世贸组织以后，我国企业更是要直接面对国际资本的竞争压力和争夺市场的挑战。而现行的企业所得税政策对国内企业却存在着诸多不公平之处。

　　首先，内外资企业适用的税率形式不同，内资企业适用33%的税率；外资企业视不同地区分别适用30%、24%、15%加 3%(此3%为地方所得税，减免权限在省一级政府，由地方政府视情况开征)的税率。在实际情况中，各级地方政府为了招商引资，几乎无一例外地都会给予外资企业各种各样的税费减免以及在土地、信贷方面的优惠，而内资企业不仅较少享受这样的优惠，还要负担城市维护建设税和土地使用税等税目。其次，内外资企业的税前列支和资产税务处理的标准也不尽相同，比如外资企业的职工工资和公益性捐赠可以全部在税前予以扣除，而内资企业只能部分扣除。再如，企业固定资产残值比例的规定，内资企业从固定资产原价中可以扣除的残值不超过原值的5%，外资企业则为资产原值的10%。另外，外资企业取得的股息是免税的，而内资企业取得的股息则要征税。 凡此种种，不一而足。因此，虽然内外资企业的名义所得税率都为33%，但经过各种减免和优惠之后，外资企业实际平均税务负担率只有11%，而内资企业平均负担率为22%，国有大中型企业负担率则高达30%。

　　两套不同的所得税制度并行的弊端还不仅限于此，在内外资企业税负严重不平等的情况下，一些非正常的经济现象开始出现，从八十年代中后期开始，中国经济领域内便出现了大量的“假外资”，即来自国内的资本通过各种方式为自己披上“外资”的外衣，再以外资企业的名义在中国投资和经营以享受税务方面的优惠待遇，由于世界上实行此类差别所得税制度的国家极少，这种扭曲的市场现象几乎可以说是中国经济的特色之一，不仅不利于公平有序的市场经济环境的建设，而且还导致了国家每年大量的税收流失。

　　两税并轨之后，现行税收政策对内资企业的“逆向歧视”和外资企业所享受的超国民待遇可望得到根本性的纠正，对于内资企业生存境遇的改善和提高其市场竞争力有着决定性的意义。但随之而来的问题是，并轨所带来的外资企业税务优惠的大幅度消失是否会损害跨国企业投资中国的热情，甚至使国际资本对中国产业政策和投资环境的稳定性产生疑虑。正是出于此考虑才使两税合并的提议迟迟没能付诸实施。

　　对于正处在努力实现国家工业现代化阶段的发展中大国来讲，来自发达国家的先进技术和资本投入的重要性是不言而喻的。外商投资导致我国承接全球制造业转移，是带来我国外贸出口高速增长的关键因素。我国引进外资已经连续10多年居发展中国家第一，其中制造业占了7成，主要集中在通信设备、计算机、电子、通用和专用设备领域。集中于制造业领域的大量外国投资，极大地影响了我国进出口规模和产品结构。目前，外商投资企业的出口额已经占我国出口总值的57%，高新技术产品出口值的81.5%，我国经济的对外依存度(出口额占工业产值比)高达45.5%。可以肯定地说，正是因为多年来外资对我国工业领域的持续性投资，才造就了今日我国“世界工厂”和全球第三贸易大国的地位，外资对我国经济长达20年的持续快速增长，功不可没。

　　因此，企业所得税改革既要保护国内企业的正当权益，实现平等竞争，又不能影响到国际资本的投资热情，以保持我国在吸引外资方面的领先地位。既要符合市场经济的公平原则，又要考虑地区和产业政策的要求，保持政策的连续性和稳定性，摆在改革决策者面前的不得不说是一个两难的选择。

　　“并轨”方案选择

　　合并内外资企业所得税的动议并非始于今日，事实上，早在上个世纪九十年代中期，有关部门就在为制定两税并轨的方案进行积极的调研和论证工作。有传闻说，由于此事涉及的利益面颇广，有关并轨的提议草案就曾先后易稿达数十次之多。

　　税制的核心是税率，如何选择合并之后的企业所得税税率是此次并轨方案的重中之重。新的税率如果定得过高，超过了现行的税率标准，不仅不利于减轻内资企业的负担，而且还会损害跨国公司的投资热情。如果定得过低，就会造成不利于国家财政收入稳定的后果，而且还很可能导致中国被一些国家的法律视为“避税地” ，这些国家的公司在我国进行投资会受到相当多的法律限制，反而会影响对外国投资的吸收。因此并轨之后的税率应该是比现行的税率标准低，但又不能低得太多。2004年6月，新的《企业所得税法(草案)》在财政部税政工作会议上被基本通过，新所得税法所确定的税率在25%—30%之间，在目前的情况下，这个标准可以说是一个比较恰当的选择。

　　此次统一内外资企业所得税改革必须考虑的还有保持税收政策连续性，促进投资环境稳定和优化的问题。因此在税制并轨前后，通过制度安排来给予外资企业一个适应新环境的过渡期是改革方案的题中应有之义。新税法将采用新老企业区别对待的办法，对于新税制实行之前设立的外资企业可以仍然沿用过去的老政策，之后开设的新企业才按照新法的规矩办。并且为了加快国内产业结构调整，吸收引进先进技术，此次税制改革还有一个重要的特点，即将过去通行的“普惠制”改为以行业和地区为基础的“特惠制”，统一税制并不意味着税收优惠政策完全取消，对于一些在新税法颁行之后设立的属于高新技术领域或其他能够填补国内行业空白的企业，或者在国家鼓励投资地区设立的企业，国家仍将通过制定特惠目录的方式来对这部分企业实施税收减免优惠。

　　在经过多年的调研和准备工作之后，新的《企业所得税法(草案)》在税制并轨可能涉及到的一些问题上已有了比较成熟和稳妥的安排，力求税制改革的平稳过渡，中国的宏观经济和整体投资环境不会因为税改而出现大的波动。

　　从“实施在望”到“生不逢时”

　　尽管此次新企业所得税法的出台引起广泛关注，财政部等主管部门的高官也曾多次在不同场合表示过要在近期实现所得税并轨的决心。但来自2005年初的最新消息显示，新《企业所得税法(草案)》已无望在3月举行的全国人大会议上付诸表决。

　　企业所得税法在效力上属于基本法律，按照我国的立法程序，草案应当由财政税务主管部门和国务院法制办共同起草，然后提交全国人大常委会和法工委，最后提交全国人大全体会议表决通过。由于并轨所涉及的利益面太广，各方面需要协调的关系太多，加之外部环境的变化，最终使此次税改未能如期成行。有消息称，虽然政府内部各有关部门均认为两税合并是大势所趋，但出于对并轨在吸引外资方面潜在的负面影响的担心，最终的意见仍然是缓行。这样的担心并不是毫无根据的，2004年10月11日，美国众议院税务委员会通过了《本土投资法》，该法案规定，如果美国公司将其海外收益投资于美国本土，那么这些海外收益的所得税率将由目前的35%下调为5.25%，而美国正是我国外资的主要来源国之一，此法案的通过极有可能使在华投资的美国公司将其收益抽回，从而导致外资流入我国的势头减弱。如果所得税并轨选择在此时进行，那么无疑是雪上加霜！

　　尽管新税法已无望在2005年内通过，但内外资企业所得税合并作为税制改革的重要内容之一，其必要性和紧迫性已成为国内政经界的共识。可以预见，在最多不超过3年的时间内，一部更为公平和更符合市场经济规则企业所得税法最终能够在中国得到实施。(作者为融勤国际中国研究院研究员)

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