六层次提升财务报告透明度

　　殷枫/文

　　编者按

　　从使用者角度增强财务报告透明度已成为高质量财务报告的一个重要特征。本文将财务报告透明度分为六个层次：交易和事件透明、会计方法和会计政策透明、管理层估计和判断透明、经济实质透明、预测透明及整合透明，并对它们进行了阐述。以期对上市公司会计人员编制财务报告时整理、披露会计信息有一定的借鉴意义。

　　近年来，透明度已经作为最广泛运用的评价财务报告质量的特征而出现。我国新颁布的《企业会计准则——基本准则》中，对会计信息质量分别提出了可靠性、相关性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等要求，可见，在我国会计准则中虽然并未直接将透明度用于评价财务报告的质量，但透明度已基本包含了一个高质量财务报告所具有的特征。我国会计准则中关于于会计信息质量的要求很显然是从会计准则制定者和财务报告提供者的角度提出的，然而，财务报告使用者和会计准则制定者及财务报告提供者对会计信息质量要求的侧重点并不完全相同，笔者将从财务报告使用者的角度分析财务报告透明度。

　　第一层次：交易和事件透明

　　这是指财务报告中是否包含了会计期间所有会影响财务状况和企业业绩的交易和事件，并把其他事件排除在外。笔者认为，这是财务报告最为关键的透明度水平，因为这一点没有做到的话就会形成对公司经营状况认识的扭曲，更不要说其他五个层次上的透明度了。任何欺诈的交易和事件及其在财务报告中的错误归类，或者任何明显的遗漏，都将会导致其他透明度水平的丧失。这意味着应该对财务报告披露进行公正、完整的而不是有选择的披露。交易和事件透明类似于财务会计信息质量的公正性、完整性特征。同时，交易和事件透明度也意味着会计信息的披露是全面而完整的，片面带来偏颇，全面导致公正，完整的会计资料有利于避免片面彰显公正。

　　第二层次：会计方法和政策透明

　　这是指财务报告中是否对用以确认和计量交易和事件经济影响的会计方法和会计政策进行了充分的披露。财务报告使用者通过报表中会计方法和会计政策的信息披露以及这些原则是如何被应用的解释来判断所使用的计量方法是否可接受并具有可比性。如果会计方法和会计政策不透明，财务分析师和投资者等使用者就不能确定利用特定会计方法和会计政策是否在恰当的时间恰当地反映了交易或事件的影响。这与财务会计信息质量特征的可比性类似，具有可比性的信息是正确评价企业经营状况和市场公平竞争的必要条件。

　　第三层次：管理层估计和判断透明

　　会计政策的运用通常要求管理层对数量、时间、交易和事件的经济影响等不确定性因素做出估计和判断。因此，会计方法和会计政策透明的同时，必须也要求管理层自主判断和估计的透明。财务报告中必须披露关于管理层所做的重要估计的信息及其构成的假设和程序的信息。

　　第四层次：经济实质透明

　　这个层次的透明度是建立在第二层次(会计方法和会计政策透明)和第三层次(管理层估计和判断透明)之上的。是否只要实现了第二层次和第三层次的透明，就一定能保证企业的经济实质透明呢？很显然，答案是否定的。即使做到第二和第三层次的透明也很难保证管理层没有平滑收益或盈余管理，如过度确认资产和收益或减少负债和费用。为此，就要将公司的会计政策和管理层估计和判断与同行业其他公司进行比较，并在财务报告中披露其他可供选择的计量方法及运用它们预计产生的影响。

　　第五层次：预测透明

　　这要求在财务报告中披露会计方法选择和应用变化的历史、会计估计的假设和程序变化的历史，以及它们分类有明显变化的历史，还有对披露的时间序列数据的相关影响。这为使用者提供了跨时间维度的公司业绩，并为预测公司未来现金流的数量、时间及其不确定性提供了基础。会计信息的预测性特征表明，虽然提供的信息不一定就是未来的真实信息，但未来的信息一定与之有密切的联系。

　　第六层次：整合透明

　　这是指财务报告能为使用者最大化地获得信息和整合信息提供方便。虽然这个层次的透明度并不涉及企业的经济实质，但报表是否提供了图表、专业术语解释等一些项目，指导报表使用人迅速、全面获得信息却是至关重要的。如果缺乏这个层次的透明度，就会增加使用者获得实质性信息的成本，也可能导致使用者错失企业在报表中有意或无意隐蔽的关键信息。

　　这就要求企业在报表中能通过一些图表、专业术语解释、有逻辑关系的主题等将信息组织起来便于使用者阅读和理解。如何让使用者方便地获得信息以及确保这些信息的可理解性也是保证财务报告透明度的一个重要环节。