文/许丹 编辑/蔡原江

　　正确认识中外成本会计制度和方法不同导致的差异，完善正常价值及成本核算，是我国企业应诉反倾销的切入点。

　　近年来，我国出口企业在一些国家多次遭遇反倾销诉讼。这既是我国企业面临的新课题，也从一个侧面反映出中外企业会计制度及成本核算的差异性。为更有效地应对反倾销，我们应对此进行深入分析，改进会计制度并使成本计算方式逐步与国际接轨。

　　反倾销应诉的核心环节：正常价值和结构价格

　　反倾销是指进口国的主管当局根据受到损害的国内企业或产业的申诉，按照一定的法律程序，对以低于正常价值的价格在该国销售、并对该国的生产相同或相类似产品的企业或产业造成实质损害的外国产品，进行立案、调查、处理的过程和措施。其中，正常价值的确定是认定倾销行为的核心环节。

　　WTO《反倾销协定》中，正常价值（NV）是指在正常贸易过程中，同一产品在出口国的国内消费时，正常情况下的可比价格，即出口国产品的国内市场价格（Home Market Price）。如果没有这种国内价格，正常价值则为相同产品正常贸易中出口至第三国的最高可比价格，即与第三国的交易价格；如果没有上述两价格，则正常价值为产品原产国的结构价格（CV），即产品的生产成本加上合理的管理、销售、一般费用及利润。而欧共体理事会规定，在进口商品来自非市场经济国家时，其正常价值应根据一个市场经济国家相似产品的价格，或该出口国向其他国家包括欧共体国家的出口价格，或该出口国的结构价格来定。可见，如果出口国的产品仅向单一国家出口，且既无内销，也不存在一个相似产品的市场经济国家，则其结构价格就是正常价值。

　　结构价格的中外差异

　　与欧美的“结构价格”相对应的是我国工业企业的“产品成本”（相关比较见图1、图2）。两者比较，主要有两点不同。一是燃料和动力费用核算不同。我国工业企业将“直接燃料和动力费用”在生产费用中单独列出，并按照产品品种消耗，直接计入产品成本（几种产品共同消耗的，则进行分配）；而欧美结构价格中，企业耗用的燃料和动力中的“直接燃料和动力”归入“直接材料”，“间接燃料和动力”归入“制造费用”。二是包装费用核算不同。欧美的结构价格把包装费用独立于生产费用之外，单独核算；而我国则将包装费用看作生产费用的一部分，各品种的包装材料计入直接材料（几种产品共同消耗的，则进行分配）。由此可见，我国工业企业的产品成本核算与欧美的结构价格总体上并无太大差异，在欧美对我国企业发起的反倾销调查中，争议主要在于具体成本项目的核算方法上。

　　核算方法的差异主要体现在以下两方面。

　　一是国情不同、政策不同导致的中外成本核算差异：

　　（1）土地使用权计价的问题。与土地私有制的欧美国家不同，我国企业对土地拥有使用权。企业在取得土地时，往往或多或少地得到过地方政府的政策优惠。在反倾销成本调查中，企业土地的价值是否公允，关系到企业是否能获得市场经济地位。如果土地账面价值明显低于其公允价值，外方调查官员极有可能以企业获取土地时享受了政府的优惠政策为由，认定我方为“非市场经济”，产品成本被低估。

　　（2）银行贷款的利率问题。与推行浮动利率的欧美国家不同，我国商业银行的贷款利率依据的是人民银行[微博]公布的基准利率，并可在人民银行限定的范围内给予一定的折扣。但在反倾销成本调查中，外方往往不认可这种利率折扣，并据此认定企业的利息费用被低估。

　　（3）固定资产的折旧年限问题。在浙江绍兴一家公司的反倾销应诉中，外方调查官员对该企业的二手机械设备5～7年的折旧年限提出质疑，要求企业提供权威机构对二手设备的评估报告或公共机构发布的二手设备的折旧年限规定。由于我国尚无公共机构发布的二手设备的信息和数据，企业就难以给调查官员提供所要求的信息。

　　（4）政府补助问题。在反倾销反补贴调查中，政府补助是核查的重点。争议较多的政府补助项目包括：企业低价获得土地使用权，地方政府低价供应水、电、原材料，政府减免企业债务和税收，政府提供的优惠贷款，政府直接给予企业的研发、创新等补贴。这些补贴当中，符合国家规定的出口退税及符合WTO规则的技术创新补贴，外方调查官员是认可的，其他补贴则极有可能导致企业被认定为“非市场经济”。

　　二是成本会计制度不同导致的中外成本核算差异：

　　来源于成本还原出现偏差。我国企业的产品成本核算中，计算产品成本采用的是品种法和分批法，生产产品所投入的各项成本较为清楚（产品成本构成见图2）。然而，采取分步法计算产品成本时，每道工序投入的成本需按工序进行结转。而我国企业生产的半成品大多通过半成品库收发，会导致前一道工序所产半成品数量与下一道工序所耗用的半成品数量不一定相等，因而在核算中需要对每一道工序进行成本还原，以求得产成品中所含有的原始成本（直接材料、直接人工、制造费用等）。这就会涉及还原准确性的问题。而还原的准确性则取决于还原分配率（本期消耗的半成品的综合成本与上一工序所生产的该半成品的全部成本的比率），即只有对包括直接材料、人工、制造费用等所有成本项目逐一按此比率还原，才能保证成本还原的准确性。但实际上要做到这点是比较困难的，因而难以避免还原过程与实际情况不相符。而外方则会据此认定结构价格不准确。

　　中国企业的应对策略

　　 一是相关政府机构应协助应对中外国情政策导致的成本差异。针对上述反倾销调查中涉及的几个主要问题，可采取以下措施应对：关于土地使用权的优惠政策，政府应为企业出示文件，证明优惠的原因、幅度，并证明该政策并非针对一家企业，所有满足条件的企业都能公平享受；有关银行的折扣利率，可由地方政府或行业协会出具说明文件，对我国商业银行利率在基准利率基础上可以适当浮动的政策进行解释；有关二手设备的折旧年限，可通过我国行业协会进行二手设备信息备案，或由税务部门制定明确的法律、法规来统一解决；有关政府补贴，则需出口企业事先明确什么补贴是允许的，什么补贴是不允许的。

　　二是成本会计账务处理与成本核算“两条腿走路”，应对成本会计制度不同导致的差异。在欧美发起的反倾销调查中，涉案产品的结构价格多要求区分成本性态，即区分变动成本项目和固定成本项目之后再逐一调查。因此，我方出口企业在应诉准备时也应“两条腿走路”：一是完善成本会计原始凭证和账簿报表体系；二是依照成本性态归集变动成本和固定成本，使料工费的各项成本的计算与国外接轨。

　　此外，鉴于欧美企业通过最大限度地减少库存，甚至采用零库存的生产模式（即采用订单生产，半成品不入库而全部制成产成品），从源头上解决了成本还原偏差问题；我国从合资到本土的几乎所有的汽车企业也已经采用了订单生产、JIT（Just In Time，实时生产系统）和精益生产的模式，为更有效地应对反倾销，上述生产模式应在出口制造企业中加以推广。

　　作者单位：上海杉达学院商学院