陈蓉/文

　　随着新的《土地储备管理办法》出台，土地一级开发企业为了有效控制企业的收储成本，确保实现企业的战略发展目标，必须抓住企业的内部控制重点环节、建立有效的内部控制体系。土地一级开发是按照城市规划功能、竖向标高和市政地下基础设施配套指标的要求，由政府或委托企业统一组织征地补偿、拆迁安置、土地平整、市政基础设施和社会公共配套设施建设，按期达到土地出让标准的土地开发行为，简单来说，就是把“生地”变成“熟地”的过程。

　　土地一级开发企业内控建设3大动因

　　动因一  政府监管体系的推动

　　2006年以前我国的政府监管体系处于初步发展阶段：一方面各监管机构对内部控制的要求逐步向纵深发展，从建立健全内部控制向内部控制评价过渡；另一方面，我国内部控制监管格局还是各自为政，各部门交叉监管，缺乏统一的内部控制法典。在这期间，财政部自2001年起已颁布1项基本规范和10项业务规范；证监会于2000年发布《公开发行证券公司信息披露编报规则》；银监会于2004年发布中国第一个行业内控评价规范——《商业银行内部控制评价试行办法》。

　　进入2007年，我国内部控制建设进入了一个新阶段，内部控制作为对企业的整个经营管理活动进行监督与控制的过程，真正成为是一种提高企业经营效果和效益、降低经营风险的管理工具。财政部会同证监会、国资委等六部委组建的企业内部控制标准委员会于2007年3月颁布了《企业内部控制规范－基本规范》和17项具体规范公开征求意见稿，标志着国内统一的、具有权威性和国际接轨的内控规范体系逐步建立。

　　动因二 行业发展的内在需求

　　土地是国有资产，土地一级开发企业受托于政府，承担着保持国有资产保值增值的特殊使命。在以社会效益为主导的原则下，这类企业的经营往往具有资产重大、开发资金庞大、做出的项目决策将受到国内国际社会广泛关注的特点，为了控制决策风险、经营风险、财务风险、信用风险等各类风险，企业必须建立规范的内部控制体系。

　　动因三 提升企业自身管理水平的内在动力

　　土地收储在我国是以政府为主导，2007年11月的国土资源部颁布的《土地储备管理办法》更是明确地规定了土地储备机构的性质。作为政府委托的企业，土地一级开发企业在实行收支两条线的政策下，缺少经济效益的驱动，如何有效地控制企业的收储成本、确保实现企业发展的战略目标成为一个亟待解决的问题。提升企业管理水平成为解决这一问题的重要方法。对于土地一级开发企业而言，由于行业的特点，提高企业的管理水平的重点必然被放在资金管理、资产管理、信息管理等方面，而这些管理制度的建立健全成为企业建立完备有效的内部控制制度的内在动力。

　　土地一级开发企业内部控制的重点环节

　　第一个重点环节是资金内部控制。资金是企业的命脉，对于涉及资金量庞大的土地一级开发企业尤为如此。资金内部控制的目标主要体现在保证资金的安全和提高资金使用效益两个方面。如果把企业作为一个资金池来看，资金管理可以从三方面入手，即资金流入管理、存量资金管理和资金流出管理。其中，资金流入包括开发资金回笼和融资两方面；资金流出包括开发资金投入和投资两方面。

　　——资金流入管理。土地实施招、拍、挂后，出让金直接缴入国库，然后再通过财政下拨到出让企业，资金回笼有一定的周期，但信用风险相对较小。对外融资则需要把握融资渠道选择、融资结构、还本付息等内控要点。值得注意的是，企业资金需求预测的准确性将直接影响未来融资结构的合理性；在资金大量被存货——土地占用的情况下，做好现金存量管理来保证资产流动性，抵御短期偿债压力；还款期限和融资额度的策划将有助于筹资成本控制和及时支付保证的平衡等等。

　　——存量资金管理。资金存量内部控制具体范围包括银行账户管理、票据和印章管理、对账机制和账户稽核机制、现金盘点机制和近年来新兴的网上银行管理等等。其中，网上银行作为互联网时代传统银行的延伸，具有实时性、使用方便、高效率和交互性等特点，是土地一级开发企业实现资金管理的重要手段和平台。尽管网上银行系统自身带有数据加密、身份认证、防火墙等技术机制，但近年来由于客户安全意识不强而造成网上银行资金损失的案件时有发生，为此，网上银行内部控制，也是现代企业管理上的新要求。笔者认为，应从物理安全、网络及系统安全、应用安全、管理安全等方面入手，加强相关内部控制建设。

　　——资金流出管理。常言说，节流等于开源。因此，控制非法和不合理的资金支出，等于带来了等量的资金流入。但如何判定哪些支出合法、合理，而哪些支出有问题、打“嫌疑”呢？关键是看支出程序是否合法、合理。为此，要做到“四审四看”，即：—是审支付申请，看是否有理有据；二是审支付程序，看审批程序、权限是否正确，审批手续是否完备；三是审支付复核，看复核工作是否到位；四是审支付办理，看是否按审批意见和规定程序、途径办理，出纳人员是否及时登记现金和银行存款日记账。

　　第二个重点环节是资产内部控制。土地一级开发企业的资产大体可分为经营性和非经营性资产两类。经营性资产主要包括土地、构筑物和建筑物等；非经营性资产包括办公设备、办公楼等等。资产内部控制应当包括以下几个方面：

　　首先应当设置相关责任部门及岗位，明确其职责。

　　其次要建立资产的购建和验收、使用和维护、转移和处置等流程的审批权限和操作程序。特别对于土地这样的关键性资产，开发周期长，资产状况复杂且涉及金额巨大，更应加强土地收储、土地看管、土地出让等方面的流程规范和工作标准制定。

　　最后要加强资产实物管理制度。建立台帐登记、账卡核对、资产检查和盘点机制等，应当特别关注收储土地的状况复杂、遗留问题较多、交接资料搜集困难等风险。

　　第三个重点环节是长期股权投资内部控制。企业长期股权投资管理包括以下几个环节：投资形成、投资持有、投资处置3个方面。

　　投资形成方面：企业应当加强对外投资可行性研究、评估与决策环节的控制，对投资项目建议书的提出、可行性研究、评估、决策等作出明确规定，确保对外投资决策合法、科学、合理。重大的投资项目，应当根据公司章程及相应权限报经股东大会或董事会批准。

　　投资持有方面：一般而言，从事土地一级开发企业的长期股权投资大多形成了项目公司，对于此类专业化程度高的子公司管理，笔者建议认为将集权与分权相结合的集中管理仍然必要，具体可从以下几个方面入手：一是建立健全董事、经理及财务人员委派制度，并同时配套委派人员的绩效考核和激励机制；二是建立健全业务审批流程和相关制度，特别对子公司对外投资、担保、筹资、关联交易定价等重大事项审批权限有所集中，三是做好信息沟通及对外披露工作；四是加强内审和专项检查工作；五是建立集团化的全面预算管理等。

　　投资处置方面：在投资处置过程中，要对投资收回、转让、核销等的决策和授权批准程序作出明确规定。包括合理确定转让价格；必要的专业机构评估；核销对外投资时的法律文书和证明文件的管理；对外投资项目后续跟踪评价管理机制等等。

　　土地一级开发企业内控建设的综合实施

　　企业的内部控制建设是一个长期的系统工程，抓住其关键控制环节以后，需要继续关注其综合实施。结合企业自身的特点，土地一级开发企业的内部控制建设的实施主要应从以下几个方面着手。

　　第一，加强预算管理。预算管理不仅能对企业进行整体规划，更重要的是在预算的编制过程中，可以有效地协调集团内部各个层次的目标指向，有效地消除企业内部组织机构松散的现象，实现成员的有机整合，达到有效沟通的目的。另外，预算管理还是一种控制和考核业绩的方法，它不仅能对经济活动的发生和执行进行控制，还可以作为事后评价考核的重要指标。

　　土地开发的周期长、涉及利益主体众多增加了该类型企业预算管理的复杂性和难度，成功实施预算管理包括以下几个方面：首先，企业集团的预算必须围绕集团战略要求和发展规划确定预算目标；第二，编制过程要科学合理，必须经过自下而上，再自上而下的过程，包括确定目标、分解任务、初步编制分部门预算、汇总预算确定总额、再次调整编制分部门预算、再次汇总的过程；第三，公司预算要尽量细致，并有客观依据的支持，防止出现“拍脑袋”预算；第四，预算执行中，注意对执行情况进行控制、分析和调整，防止出现偏差；第五，对管理层的业绩评价要以预算执行情况的考核为主，并作为人力资源管理的参考。

　　第二，建立健全信息沟通机制。企业的信息沟通机制按照最终流转方向分为对内信息沟通(也称“内部报告机制”)和对象信息披露机制。

　　——内部报告机制。为满足企业内部管理的时效性和针对性，应当建立内部管理报告体系。内部报告体系的建立应体现部门(人)经营责任、符合“例外”管理要求，报告形式和内容简明易懂。该体系的最终工作成果包括：资金分析报告、经营分析报告、费用分析报告、资产分析报告、投资分析报告、财务分析报告等。内部报告体系不同于对外的财务报表体系，其主要是为了满足企业内部管理的需要。因此，在设计时需要充分考虑企业的组织结构与职能分布、报告事项的频繁程度及对管理决策的重要性等重要因素。内部报告体系是企业重要的经营分析系统组成部分，为确保内部报告机制的顺利实施，必须明确报告的责任部门和责任人，接受部门，报告频率等。

　　——外部信息披露机制。土地一级开发企业影响面广泛的特点，更使得企业在信息披露上需保持谨慎且灵敏的态度。首先，对外信息披露部门须归口管理；其次，对外披露信息需统一口径，不得随意更改；再次，对信息搜集、流转、归集、筛选、明确对外披露的范围和内容有严格的程序；最后，建立应急机制以应对恶意突发事件。

　　第三，不断完善内部控制体系。

　　首先，内部控制标准体系要与企业内部控制评价体系相结合。土地一级开发企业内部控制标准倘若一成不变，将很快在企业中失去生命力，逐渐被淘汰。为此，必须建立相应的内控评价体系，在甄别内部控制薄弱环节的同时，进行自我评估，找到目前经营模式不符合的内控环节并加以修正。内部控制标准体系要做到与内部控制评价体系相结合，内部控制评价体系是保证企业内部控制在未来应用上有较强的应对性，使得内部控制体系更好的为企业经营服务。

　　其次，内部控制体系要与企业发展战略相结合。土地一级开发企业在筹划战略发展中，可能会考虑到兼并重组、重新构建企业流程或组织结构等，这些变化将体现在组织、人员、资金、技术等方面。因此，以业务流、资金流、信息流为主线的内部控制必须适当修正，以应对发展所带来的战略风险、组织风险、财务风险、控制风险、运营风险等，如此才能有效提高内部控制生命力。

　　再次，内部控制体系要与企业风险管理体系相结合根据最新的内部控制发展趋势来看，以从传统的内部控制制度向全面风险管理(ERM)过渡。由于大部分土地一级开发企业内部控制进程仍处于起步阶段，风险管理工具应用并不广泛，现阶段强调内部控制基础建设具有一定的现实意义。但从长期趋势来看，内部控制制度应与风险管理体系相结合，将企业在发展中随时会遇到各种各样的风险，进行目标设定、风险识别、风险分析和风险应对，是企业内部控制未来发展的方向。

　　作者系上海市申江两岸开发建设投资(集团)有限公司财务部经理

　　国企改制评估过程中的问题及对策

　　史利/文

　　从2004年“郎顾之争国资流失”到科隆案顾雏军被抓，到最近安徽古井集团高管窝案，这些案件均为利用改制之便大量侵吞国有资产的大案要案，大部分是由于改制评估不规范引起的。针对这些问题，笔者根据在评估机构和现在单位的工作经验与教训，从评估项目核准的角度分析了国有企业改制评估过程中存在的问题，并提出解决问题的对策。

　　问题所在

　　评估是指委托评估机构按照法定标准和程序，运用科学的方法，对被评估资产的现有价值进行评定和估算。企业改制应当对企业的流动资产、长期投资、固定资产、无形资产和负债等进行评估，以评估确认价格作为确定整体产权转让或国有资本出资额基准价格的依据。所以说，评估是国企改制的关键环节，是一项不可忽视的核心工作。

　　在涉及国家出资企业的资产流转、交易等过程中，合理评估相关资产的价值，是国有资产管理的一项重要基础性工作，是促进公平交易、防止国有资产损失的重要手段。然而，当前国企改制评估过程中存在着一些不可忽视的问题。

　　问题一：不根据资产类别，只笼统委托一家具有资产评估资质的评估机构进行所有资产的评估工作

　　我国评估机构分为资产评估机构、土地估价机构矿业权评估机构和房地产估价机构等4类，应根据资产的不同类别分别委托不同的评估机构进行评估，并将不同资产的评估结果纳入改制企业整体资产评估报告中。

　　问题二：忽视了评估基准日的选择

　　上级公司或国资委(以下简称国资委)往往只重视对评估程序的审查，忽视了评估基准日的选择，由改制企业自行决定评估基准日，容易出现改制企业恶意选择评估基准日，操纵评估结果的现象。

　　问题三：资产评估范围不完整

　　资产评估的范围包括改制企业的流动资产、长期投资、固定资产和无形资产等。但是在评估过程往往存在如下几种情况：

　　第一，对关闭、停业等难以持续经营的企业没有进行资产评估。根据规定，原则上也应将关闭、停业企业纳入资产评估范围。

　　第二，对未入账的划拨土地使用权未纳入资产评估的范围。

　　第三，对专利权、非专用技术、商标权、特许经营权和商誉等极具价值和增值潜力的无形资产按极低的价格评估或不评估也不说明理由。按规定涉及企业的专利权、非专用技术、商标权、特许经营权和商誉等无形资产也必须纳入评估范围，但评估机构却没有进行评估，也不说明不评估理由。

　　问题四：评估方法的运用欠妥当

　　部分评估机构仅运用重置成本法对企业价值进行评估，往往只评估资产负债表上现有的资产，不评估资产负债表上没有的资产，漏评商誉等无形资产，导致评估价值往往低于企业的实际价值。

　　此外，一些评估师在对某些资产进行评估时方法选择不恰当，引用的评估假设不妥，扭曲了资产价值。

　　——不适当地对债权作了巨额的评估减值，甚至擅自对债权评估为零；

　　——对于长期股权投资的评估，部分评估机构按照母子公司合并会计报表进行评估，不符合《资产评估操作规范意见(试行)》第四十九条和第五十条规定。

　　——房屋、机器设备等固定资产仅运用重置成本法进行评估，只考虑了重置成本和成新率，而忽视了固定资产的属性、地域、市场状况、使用效益等，很难真实地反映评估对象的公允价值，条件允许时应另运用现行市价法或收益现值法对固定资产进行评估。

　　——错误地高估了负债。对债务作了大幅度的清查增值，但没有对无法支付的债务进行处理，按清查后账面值确认债务的评估值，从而高估了债务。

　　上述评估方法导致严重低估了改制企业的净资产，容易造成国有资产流失。

　　应对策略

　　针对国企改制评估过程中存在的问题，依据《国有资产评估管理办法》(国务院令第91号)和《企业国有资产评估管理暂行办法》(国务院国资委令第12号)的规定，笔者认为应重点做好以下工作：

　　策略一：做好评估项目委托工作

　　为减少评估机构与改制企业在评估服务中存在的利益冲突，不能由改制企业自行委托评估机构，而应当由国资委委托评估机构，对改制企业进行评估。

　　策略二：认真选择评估基准日

　　国资委应当根据评估目的和改制企业的实际情况，合理选择评估基准日。评估基准日与改制行为决策日相距太远，或期间资产、负债、市场状况发生变化，国资委应当要求评估机构调整评估基准日。

　　策略三：慎重审核评估范围

　　改制企业应对所有资产都要全面、彻底地进行清查，做到不重不漏，做到账物清楚，不留死角。特别是对关闭停业等难以持续经营的企业、未入账的划拨土地使用权和专利权、非专用技术、商标权、特许经营权和商誉等无形资产均应纳入清查范围。评估机构应当对改制企业清查的资产进行审核后评估，特别是划拨土地使用权和专利权、非专用技术、商标权、特许经营权和商誉等无形资产必须纳入评估范围。如果评估机构认为没有无形资产或没有价值的也应补充说明。

　　策略四：重视评估方法的合理性审核工作

　　评估师应当根据评估对象、评估目的、所选择的价值类型和资料收集情况等因素，在与国资委和改制企业协商并获得有关信息的基础上，运用适当的评估方法。

　　正确运用收益现值法对企业价值进行评估。收益现值法是指通过将被评估企业预期收益资本化或折现以确定评估对象价值的评估方法，它的评估思想最能反映企业价值评估的原理。因此，应当按照《企业价值评估指导意见》的要求，正确运用收益现值法对企业价值进行评估。

　　对涉及企业价值评估的项目原则上要求运用两种以上的评估方法进行验证，使国有企业多年形成的特许经营权、商誉等无形资产得到充分体现，有效提升评估报告的质量。

　　慎重审核单项资产的评估方法和评估假设。注意审核债权巨额的评估减值或评估为零是否符合规定；审核长期股权投资的评估方法是否符合规定；审核能否可运用现行市价法及收益现值法评估固定资产；审核评估时是否已将无法支付的债务按规定处理；关注那些清查后大幅度增值的债务的评估。

　　策略五：督促改制企业提供评估资料

　　委托方应督促改制企业向评估机构提供真实、完整的资料；加强对企业负责人、相关工作人员的思想教育，明辨是非，以正确的方法、饱满的热情配合评估机构开展评估工作；加强与评估机构、改制企业的沟通协调，及时发现和解决评估中存在的问题。

　　策略六：建立专家评审制度

　　对重大项目的评估实行专家评审，邀请相关行业的专家对重大项目的评估方法、评估范围及评估程序进行综合评审，专家发现评估报告中存在的问题，应要求评估机构修改或说明原因后重新提交专家评审，专家认可后要对评估项目的质量做出评价。国资委根据专家评审结果对评估项目核准。

　　综上所述，国企改制评估工作中存在的问题是多种多样的。我们应从评估项目委托开始，认真选择评估基准日，慎重审核评估范围、评估方法，建立专家评审制度，引入公众监督机制，把好评估项目的核准关，促进国企改制评估工作质量的好转，以防止国企改制过程中国有资产的流失。

　　作者系海南华盈投资控股有限公司财务总监、中国会计学会会员

    新浪声明：此消息系转载自新浪合作媒体，新浪网登载此文出于传递更多信息之目的，并不意味着赞同其观点或证实其描述。文章内容仅供参考，不构成投资建议。投资者据此操作，风险自担。