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摘 要：任期经济责任审计的根本目的不是揭露腐败问题，也不是对财务收支进行简单评价。对企业领导任期经济责任审计，要从提升企业价值的作用方面对领导任职期间的经营管理水平和经济决策进行评价。审计实践中，要树立企业价值观，以发现企业经营管理中影响企业长期生存发展的薄弱环节为出发点，关注非财务指标，并分析经营决策中的代理成本和战略成本给企业长期发展带来的影响。
关键字：经济责任审计、企业价值、经营管理随着我国市场经济的深入发展和企业国际竞争的日益激烈，企业所面临的环境和挑战也越来越多，未来的不确定性也越来越大，企业要做大做强，就要做到可持续发展，要兼顾眼前利益和长远利益，在财务、人力资源、组织管理等各个方面都要适应国际化的竞争的需要。企业领导离任后不能留下一个“表面繁荣”的烂摊子。企业要生存，更要发展，因此，任期经济责任审计不仅要从财务收支的角度来评价企业领导的工作业绩，更要从领导任期内企业价值变化的角度来衡量企业是否形成长远发展的能力。合理的任期经济责任评价体系，要结合任期内企业的财务状况并关注企业未来的发展前景。
一、现行企业领导任期经济责任审计中存在的问题
现行企业领导任期经济责任审计主要存在以下五个问题：一是以历史财务收支审计为基础，忽视了对企业未来财务潜力、发展能力等影响企业长期财务收支信息的审计，缺乏影响企业现行价值的信息，降低了有关企业管理水平和财务管理决策等审计信息的有用性，并导致任期经济责任审计的不全面；二是以单一企业的信息为审计主体，缺乏行业间和地域间的可比性，容易造成管理者的目光短浅和企业的表面繁荣现象，得出的审计结论也没有普遍的、宏观的指导意义；三是以货币计量为审计的主要披露方式，忽视了其他计量手段的运用，使许多不能准确可靠计量但能够影响企业发展的重要审计信息被拒于信息披露门外；四是以资产负债表、损益表、记账凭证等企业主观提供的信息为重要的审计依据，缺乏客观性，使审计风险加大。五是以对领导决策的审计为重要内容，审计实践中，一些当前盈利水平可能很低、但未来利润丰厚的项目很难判定决策的正确与否，但是那些当前利润高、未来收益低或者与国家产业政策不符、对环境效益、社会效益带来不良影响的决策却容易被审计所忽视。
审计人员要保持清醒的头脑，用灵活的审计思路、合理的审计方法、符合需求的审计信息来正确评价领导者的任期经济责任。从对审计信息需求变化的角度来讲，任期经济责任审计的方法和思维也应该随着时代的变化而发展。随着企业的利益相关者（投资人、债权人、员工等）越来越关注企业的未来发展能力以及企业核心能力和竞争优势的建立，对领导者任期经济责任审计从任期内的、静态的、单一角度转变到从企业长远发展的、动态的、多角度的评价，将企业价值的观念融入到任期经济责任审计中。
二、反映企业价值的经济责任审计应关注的基本内容
企业价值是指用货币计量的企业未来的现金净流入转换成的现值。企业价值主要受未来现金净流入的影响，未来现金净流入的多少是由企业过去和现在的经营行为和决策决定的，任何领导者进行经营管理的主要目的都应该围绕如何提高企业价值为中心。任期经济责任审计应该从企业价值的观点出发对领导任期责任进行评价，领导任期内责任要结合企业未来的发展前景进行评价，而不能仅仅看到过去和现在的成绩，因为过去和目前的经营管理业绩既使很优秀，也不代表企业未来的发展前景好。企业价值是企业持续发展的能力，持续发展的能力越强，企业价值就越大。任期经济责任审计需要加强对领导者的经营管理行为和决策是否符合企业的战略发展目标、是否有利于企业的长远发展、是否符合投资人、债权人、员工的利益等方面的审计，要反映领导者在任期内对企业价值的贡献。企业价值的任期经济责任审计应关注以下内容：
（一）关注企业的可持续发展，全面反映任期责任
企业的可持续发展是指企业当前的运营不应该给长远发展带来消极影响。也就是说，企业的财务、销售、采购、生产、人力资源、组织、技术研究等方面要协调发展，他们是一个密不可分的系统，“木桶原理”告诉我们，哪个方面落后都会给整个系统的发展带来消极影响。以往的任期经济责任审计更多关注企业的财务状况这个“冰山的一角”，而很少考虑决定财务状况的深层次的内在其他方面的问题。企业领导的任期经济责任审计不应该仅仅是反映企业领导任期内企业财务方面存在的问题，而是要在披露问题的同时，能对企业管理的完善指明方向，对企业运营的良性循环提出建议。
传统的任期经济责任审计是针对历史经营信息的审计，通常只是获取滞后的信息，不能及时地、具体地反映企业未来甚至是当前会计期间企业管理层的行为给企业创造价值或者企业价值增值所带来的负面影响。即使是对于过去的经营行为，传统的任期经济责任审计也只是以财务收支的审计为主，而不是审计企业整体的经营管理系统。有时候，“冰山的一角”还在，但是隐藏在水面之下的冰山的基础已经悄然融化。对于创造企业价值和提高企业经营管理水平应采取的行动，传统的任期经济责任审计很难提供充分的指导和具体的建议，这对审计的效果大打折扣。
（二）关注非财务因素，以解决问题为审计的目的
传统的任期经济责任审计以短期性的财务数据为主，而许多对企业长期价值有着重要影响的非财务因素根本没有涉及。目前，许多非财务因素（如人力资源、技术创新、客户、研究与开发、质量、流程）仍然无法进行可靠的会计计量，而被企业审计所忽视。然而，这些难以计量的非财务指标通常对企业未来的生存、发展、成长更为重要，这正是传统任期责任审计的重要缺陷。基于财务指标的任期经济责任审计，通常会造成企业管理层过分重视取得和维护短期财务成果，急功近利，增加影响短期业绩的投入，减少对长期价值创造有贡献的必要投资（如研究与开发、员工培训等），这就势必导致企业不重视客户、质量、流程、人力资源、无形资产及研发方面的投资，导致企业在未来的竞争中将难以立足，从而降低企业价值。
以往的经济责任审计通常只能发现问题而不能提供解决问题的思路，只能评价领导一段时期的业绩而不能反映对企业价值的长期影响，只能做出考评而难以改善企业的状况。引入企业价值观，企业领导任期经济责任审计更加注重动态业绩考评、注重非财务指标对绩效的影响、注重长期业绩、注重未来的价值创造、注重企业整体的效益评价、注重对利益相关者（如员工、债权人等）的评价。单纯的财务指标已经难以全面审计任期经济责任。因此，对领导任期经济责任的审计必须突破单一的财务指标，采用财务指标与非财务指标、短期指标与长期指标相结合、以企业价值评价为出发点的多元化指标体系。
（三）关注代理成本
在企业所有权与企业经营权分离的原则下，作为公司所有者的股东（委托人），或者不具备经营企业的能力与经验，或者没有足够的时间与精力，而需将企业经营管理的大权交由专业管理人员（代理人）来掌管、执行，股东与管理人员之间的这种关系，即为委托人与代理人的关系。委托人和代理人都追求自身利益最大化，双方的目标并不经常一致，委托人追求投资回报，而代理人追求工作报酬、工作环境等；代理人能够直接得到企业经营状况的各种信息，而委托人并不直接掌握这些信息；委托人需要花费各种代价来监督代理人的行为不偏离委托人的目标；代理人有时为了规避而放弃利润高的项目，因为一旦失败，代理人要承担巨大的责任，即使成功了，利润也是委托人的而不是代理人的。这种由“代理”关系所生成的股东或公司债权人与公司董事、经理之间的利害冲突称为“代理问题”。 该问题的实质就是，委托人如何能促使代理人采取适当的行为，以最大限度地增加委托人的效用。代理成本，是指由代理问题所衍生的成本。代理成本主要包括下列三项内容：（1）委托人所支出的监督成本；（2）激励报酬成本；（3）因代理人所作决策并非最佳决策，导致委托人蒙受的损失。
领导者出于自身利益的考虑，可能会享受奢侈的办公环境、配备高档豪华轿车、发放奖金、公款消费等，这些都是代理成本，代理成本降低了企业利润。在进行决策的时候，领导者极力避免犯错误而不愿意对企业现有的状况进行改进、或使企业与好的投资机会擦肩而过，这种代理行为不但不能增加企业的价值，还会使企业在竞争中逐渐落伍。任期经济责任审计应该关注代理成本，披露领导者在经营管理和决策中与企业目标不一致的行为导致的代理成本中存在的问题。
（四）关注战略成本
企业领导者更多的是关注作业成本，而较少的注意战略成本。作业成本（如，原材料采购价格、人员工资等）受外界的影响较大，而战略成本主要是在分析企业战略、建立持久竞争优势的角度来降低成本的。选择企业的规模、业务范围及所采用的技术等，通过企业的基础经济结构的合理安排来达到企业竞争优势的形成，可以降低成本。强化企业内部各个价值链之间的联结关系、企业内部资源运用的程度（如劳动力参与、生产能力利用）、产品外观和结构的设计等各方面的作业程序安排，也可以降低成本。在成本减低的同时，企业进行的战略决策（如企业规模、业务范围的变化，企业组织结构的重组等等）会导致成本的上升，如果从企业价值的角度来讲，成本的降低大于战略成本的增加，那么则应该采取战略行动。与作业性成本相比，战略成本是更高层次上的成本，而且很多是非量化的，但其对产品成本的影响更大、更持久，因而也更应予以重视。
领导者如果为了规避战略选择带来的风险而不愿意进行战略转变，那么那些能够增加企业长期价值的战略规划方案通常就要被否定，这会降低企业价值，导致战略成本的上升。有时候，审计人员可能只是关注企业存在问题的表面现象，而没有认识到形成问题的根本战略决策就是失误的，这种失误的战略决策带来了战略成本，降低了企业价值。通过分析战略成本形成的动因，可以找出领导者在经营管理决策方面存在的问题，为任期经济责任审计的全面性提供依据。
代理成本和战略成本通常都是无形的，在企业的财务会计账上是看不到的，这需要审计人员对企业的经营环境进行分析，对同行业和产业间的情况进行对比，寻找企业间的共性和个性，分析代理成本和战略成本产生的原因，从而对领导者在任期内经济责任进行合理的评价。
三、引入企业价值观的意义和需要解决的问题
在任期经济责任审计中引入企业价值观对领导者在任期内的业绩从各个方面进行审计评价有着重要的意义。首先，从人力资源、企业研发、财务会计、销售、采购等不同方面评价领导者做出的贡献和存在的问题，对上级部门在人员的任用、调配等方面开阔了视野，有助于人员安排的合理化。其次，无论是从审计的角度还是从管理的角度，任期经济责任审计的根本目的都是为了企业的长远发展，企业价值的高低不是由过去和现在而是由未来决定的。基于企业价值的任期经济责任审计涵盖了企业未来的发展前景，能披露领导者的短视行为，还能有效避免了领导者把问题留给了下一任。第三，审计的目的不只是披露问题，重点是指出问题所在，并提出解决问题的建议，将企业价值的分析评价引入审计中，找出企业在人力资源、技术创新、客户、研究与开发、质量、流程中存在哪些降低企业价值的行为和环节，有助于提高企业管理水平和增强企业竞争能力。第四，有助于利用审计结果追究领导责任。问题的产生可能在某一个或者某几个环节，也可能是以往年度的管理决策造成的，只有全面评价，找出问题的症结，才能明确责任。但是，在任期经济责任审计中，引入企业价值观也存在问题：
第一，企业价值的确认原则和衡量方法。企业价值包括股东价值、债权人价值、员工价值、社会价值等方面，是一个综合价值系统，但各项企业价值相互冲突，其价值衡量就非常困难。而且，由于经营管理方面的决策带有时滞性，要反映在企业价值的增加或减少需要一定的时间，任期经济责任审计通常又把审计期间限定在一定时期，审计人员较难判定特定时期的行为和决策对未来状况带来的影响。
第二，企业价值的客观性。现行的以财务收支为主的任期经济责任审计，发现的问题通常依据企业的财务资料能够比较可靠地加以计量。但是，许多非财务因素，仍然无法进行可靠的计量，更多地依靠审计人员的主观判断，这与审计人员的工作经验、看问题的角度、知识结构和层次、心理因素等方面有关，甚至可能存在不同的人给出相反的结论。
第三，审计重点和范围。企业经营管理的各个环节（人力资源、财务、销售、采购、研发等）对企业价值都有影响。审计人员通常是先确定审计重点然后实施详细审计，未被纳入审计重点的环节很难被关注，加之审计时间的限制，不可能面面俱到，导致审计的范围不够广泛，一些对企业价值有重大影响的环节如果未被审计，则加大了审计风险。（作者：审计署驻沈阳特派员办事处崔利国）
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