试析商业银行效益审计难点与对策(06-3-9)

　　继2005年10月份，中国建设银行股份有限公司发行总额为92亿美元股票，成为2005年全球规模最大的IPO在中国香港上市以后。今年，中国银行股份有限公司香港上市的进程也进入了实质启动阶段，现已获得国务院和中国证监会的批准，预计将于2006年上半年通过在中国香港进行首次公开募股筹集600亿港元资金。同时，中国工商银行股份有限公司和中国农业银行股份有限公司也正筹措中国香港上市事宜。四大国有商业银行在通过上市筹集大量资金的同时也意味着它们将需要每年公布自己的财务状况并接受公众的监督，其财务收支的真实 性、合法性将得到进一步的验证。

　　今年以来部分地区频繁发生的“电荒”、“油荒”让大家逐渐认识到了粗放的经济增长方式带来的

能源浪费给人民的生活造成的影响，更促使党的十六届五中全会强调必须把加快转变经济增长方式作为“

十一五”时期的战略重点。从粗放的经济增长方式向集约的经济增长方式转换，需要在发展经济的同时更注重效益。因此，2006年度审计项目计划首次将国有商业银行审计列入效益审计。

　　一、商业银行效益审计难点

　　（一）审计取证难度大

　　审计应当以事实为依据，评价被审单位的经济活动是否真实有效益，支出是否节约，投入是否高效，目标是否达到，都需要有翔实、确凿的证据。这与财务收支真实、合法性审计有很大区别，若证明商业银行的财务收支不真实，只需提供其发生经济行为时所产生支票、对账单、账页等是否真实合规；证明商业银行的财务收支存在不合规、不合法问题，在查清事实的基础上只需依照相应法律法规条款进行处理。而效益审计主要是针对经济活动依据的计划指标、经济状况、相关评价标准等进行测算、比较、分析、评估而作出的审计判断和评价。在没有统一标准以资评价，运用的技术方法也相当灵活的情况下，证据的收集和评价方法多种多样，要保证审计证据的证明力相当困难，若要被审单位口服心服，心甘情愿的在取证记录上签字就更加困难了。

　　（二）缺乏效益审计评价指标体系

　　效益审计最关键也是最难的在于评价，效益审计评价直接关系到领导责任追究，怎样的评价才算客观公正，没有一个评价体系是难于对效益审计做出客观的结论。以一个项目的成本——效益分析为例，该项目净收益等于收益减去成本，当净收益大于零时认为该项目有效益，否则就没有效益。可是在利用净现值法计算该净收益值时，需要将收益和成本折合为现值，当中涉及到贴现率（即未来年度通货膨胀率），这个系数可以使用一元线性回归法、多元线性回归法、时间序列法等多种方法进行计算、预测。而这些方法所计算出来的贴现率数值各有不同，因此，依据这个贴现率计算出的净现值也大不相同。结果净现值有正有负，此种情况又该如何判断该项目有没有效益呢？对于各商业银行来说也一样，当进行资本经营效益审计可以采用资本负债率、负债结构比率、资本控制率、资本保值增值率等多个指标，并且每个指标的计算方法都多种多样，如果没有一个确定的标准就无法得出一个客观公正的结论。

　　（三）审计风险巨大

　　效益审计的实质就是成本——效益分析，在分析的过程中经济活动的效益可能是滞后的，可能是时效相当长的，甚至可能是隐形的、无法估算的。此种情况下应该如何计算和评估其效益呢？如果仅以计量方法计算所得收益为准可能低估了该经济活动的效益，得出错误的审计结论。在商业银行效益审计中应包括资本经营、业务经营和管理活动三部分内容，前两个部分可以通过流动比率、流动资金利润率、经济增加值等进行计算分析，而管理活动的效益审计主要是计划、组织、领导、控制、激励四大机能的审计，这些机能的效益是很难用量化指标来计算的。同时，没有效益审计准则和程序可供遵循，没有统一标准以资评价，计算方法多种多样造成的计算结果千差万别更加大了审计的风险性。对这些情况的效益审计的风险就必然很大。

　　（四）会计信息失真仍然存在

　　效益必须建立在真实、合法基础上。当前银行诚信制度尚未完全建立，金融领域还存在大量的会计信息失真、营私舞弊现象，违规违法现象和经济犯罪都时有发生，还存在利用虚假证明骗贷等情况。虽然许多商业银行都已经进行了股份制改革并已上市，但是不能排除有少数提供虚假会计资料上市公司存在，例如美国安然、中国蓝田等。这些虚假的会计资料如果被采信进行效益审计分析，必然会造成审计结论的错误，增大审计风险。

　　二、商业银行效益审计的对策

　　（一）制定统一的评价指标体系作为参考

　　目前各商业银行在引入国外先进管理经验的同时也着手建立了相应的组织结构分布，在商业银行内部审计的过程中也根据自身情况形成了较为完整的评价指标体系。另外，中国银行业监督委员会在履行监督指导职能时，为了更好的评价各银行的效益，也设定了一个评价指标体系。这些指标体系有许多重复点，但也不尽相同，笔者认为可以根据这些指标体系，进行综合考虑，制定出一个较为全面、可行的评价指标体系作为参考。这个指标体系最好包括各个指标明细、计算方法、计算参数、合理范围等。这样统一的标准能增强审计的客观公正性，相同的指标和计算方法也方便对不同银行进行比较分析。

　　（二）评价指标设定注重全面、科学、可操作性

　　经济效益审计评价指标设定应该注意以下几个方面：一是全面性。指标的设计既应能反映银行财务成果和经营状况，又要能反映管理水平和经营能力。因此，既要包括财务指标，亦要包括非财务指标。这样，可避免审计评价工作出现遗漏，可从不同角度对商业银行进行全面、综合地考核和评价。二是科学性。指标的设置既要考虑指标自身的科学合理性，又要结合银行实际，遵循客观规律；既要有动态指标，又要有静态指标；既要有定性指标，又要有定量指标。三是可操作性。评价指标的设置应该简略、清晰，便于操作和考核。无论是指标所包含的内容，还是指标的计算，均应力求简单，易于使用。

　　（三）使用恰当的效益审计方法

　　银行效益审计，除了需要运用财务审计中广泛使用的审阅、观察、计算、分析等技术和方法外，还应采用调查研究方法、统计抽样方法、计算机技术辅助审计方法。在进行审计抽样时，可以采用较大样本容量来降低审计风险。在对特定问题进行定性分析时可以运用适当的技术经济分析方法，如因素分析法、平衡分析法、图表分析法、数学分析法、预测分析法、量本利分析法等，分析、计算各项经济效益指标完成情况，分析其投入与产出的比率关系，以考察是否做到了经济、效率和效果，增强审计证据的证明力。

　　（四）效益审计应与财务收支真实、合法性审计相结合

　　考虑现阶段中国金融领域会计信息失真仍然存在的国情，在对商业银行进行效益审计之前，审前调查期间应该对商业银行的内部控制进行分析检查。如果被审单位内控制度良好则可以从保证审计质量的角度出发进行抽样调查，确保其财务收支、财务资料的真实、合法性。如果被审计单位内控制度较差，则应该首先对其财务收支真实、合法性进行审计。只有将效益审计与财务收支真实、合法性审计相结合，才能保证效益审计是在真实、合法的会计资料基础上进行，增加可信度。

　　商业银行效益审计还处于摸索阶段，摆在审计人员面前的难点需要审计人员不断研究、探索，特别是对效益审计评价体系的研究更是重中之重。（作者：审计署驻沈阳特派员办事处张汇）

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