企业所得税改革紧锣密鼓 试解内外合并三悬念

　　企业所得税改革紧锣密鼓，改革方案何去何从?芽降低税率、科学优惠、合理扣除——

　　合并内外资企业所得税是遵循世贸协定的要求。在合并内外资企业所得税过程中，要考虑企业的实际情况，考虑政策的连续性和财政的承受能力，并注重企业所得税法和会计制度、会计准则的协调。合并后的企业所得税法应体现“宽税基、低税率、少优惠、合理扣除”的原则。

　　合并内外资企业所得税法时，应重点注意以下三个方面的问题。

　　确定适合我国国情的税率

　　我国已连续多年税收收入增长在20%左右，虽然我国税收收入占GDP的比重不算高，但据有关部门测算，外资企业平均实际负担率为11%，内资企业则在22%左右，而这其中国有大中型企业的平均实际负担率达到了30%，内资企业负担过重。因此，在企业所得税的税率水平设计上，首先要顺应国际上降低所得税税率水平的趋势。从我国周边国家和地区看，企业所得税最高的是日本，为37%，最低的是香港，为16.5%。西方主要发达国家企业所得税税率为：德国25%，英国30%，美国实行15%、18%、25%、33%四档超额累进税率。其次要考虑我国国内企业的平均盈利水平不高的实际情况。统一后的企业所得税税率应本着鼓励内外资企业平等竞争、同国际惯例接轨，同时保持税率的相对稳定的原则。因此，合并后的所得税税率以27%为宜。理由是：27%是我国现行内资企业所得税三档税率中的一个，实行该税率档次有助于保持政策的连续性；上面提到的几个国家和地区的税率平均水平为27%，实行该税率档次符合国际趋势，有利于减少国际间由于要素流动、国与国之间的税率差异所引起的逃避税；由33%降低到27%，降幅不算大，加之合并后的企业所得税拓宽税基，辅之以加强征管，能保证我国的财政承受能力。

　　制定促进科技进步和体现产业政策的税收优惠政策　　税收优惠政策是国家利用税收经济杠杆对国民经济进行宏观和微观调控的重要举措之一。合并后的企业所得税税收优惠政策，首先要强化政策导向。建立以产业政策导向为主，区域政策导向为辅的优惠体系，逐步减少区域性优惠，按国家产业政策的序列要求对基础设施项目和高新技术产业加大优惠力度。不按所有制性质分别优惠，以真正体现国民待遇原则。其次要丰富优惠形式。借鉴国外经验，采用间接优惠为主，直接减免税为辅的优惠方式，在保留原有科技税收优惠政策的基础上，采取多种税收优惠措施来促进科技进步，采取降低税率、减免税额、延期纳税等直接优惠和加速折旧、税前列支、科技投资抵免、专利免税等间接优惠相结合的优惠形式，以更好地发挥激励作用，实现政府的宏观政策目标。最后，要做到稳定性和灵活性的有机结合。保持税收优惠政策的相对稳定，是保持经济稳定健康发展的重要因素，但稳定性是相对的，国家根据政治经济形势需要，适时对不合时宜的税收优惠政策进行必要的调整，也是国家运用税收手段调节经济的一项重要措施，两者必须结合好。

　　合理确定税前扣除项目和标准

　　税前扣除不充分是造成我国内资企业负担过重的一个重要原因。企业所得税实际上就是在企业资本、劳动等各种消耗都已经实现充分补偿之后要缴纳的税，税前抵扣是合乎国际惯例的规范行为。而我国企业所得税制度补偿严重不足，这直接影响企业的长远发展。因此，提出对有关扣除项目的建议如下：

　　工资、“三费”、公益性捐赠实行全额扣除，与会计规定一致。

　　现行涉外企业所得税法允许将这三项实行全额扣除，在合并后的企业所得税法中全额扣除这三项，首先是为了保证对涉外企业政策的连续性，有利于进一步吸引外资。其次，工资费和福利费是企业成本中的重要项目，一般要占成本的三分之一至三分之二，对成本构成中如此重要的项目，计算所得税时不允许全额扣除，则会导致成本补偿严重不足，影响企业长期发展；第三、计算企业所得税时全额扣除工资费用，可以避免对工资费用的双重征税。目前，800元以上的工资部分，内资企业按33%缴纳企业所得税，个人还要按5%-45%缴纳个人所得税，对该部分的双重征税，税负实在太重。合并企业所得税后，允许工资费用全额扣除，将工资交由个人所得税调节，应属合理。第四、企业的经营活动不仅要考虑经济效益，还要考虑社会效益。因此，在政策上，要鼓励企业在条件允许的情况下为社会多做贡献，鼓励企业对社会公益事业进行捐赠，允许公益性捐赠在税前全额扣除。第五、现行企业会计制度允许将工资费、福利费、公益性捐赠据实列支，因此，在合并后的企业所得税法中，允许将该三项费用在所得税前扣除，也是税法与会计制度协调的需要，从而减少不必要的税收征管成本。

　　对业务招待费、广告宣传费实行限额扣除，适当与会计规定分离。

　　市场经济是契约经济，企业为争取购货、销货合同，必然发生业务招待、广告宣传等支出，因此，允许业务招待费、广告宣传费在税前列支是合理的。但是，企业的合同数量、企业的经济效益并不与业务招待费、广告宣传费成正比例，也就是说，并不是业务招待费和广告宣传费支出得越多越好，该两项支出，应有一个“度”的控制，因此，应有一个扣除比例限制。业务招待费应按现行内资企业所得税法规定，以主营业务收入和其他业务收入之和为基数，收入在1500万元以下的部分，不超过该部分的0.5%，收入在1500万元以上的部分，不超过该部分的0.3%，不像现行涉外企业所得税法规定那样，分工商业和服务业；广告宣传费也应不分广告费和业务宣传费，统一按收入的5%控制，在收入的5%以内的广告宣传费，允许据实列支，超过部分不允许列支。业务招待费和广告宣传费采取比例扣除，虽然与会计制度规定的全额列为费用不一致，但这是必须的，因为税法与会计制度的目标不同。

　　对债务重组、研究开发费、各种准备采用现行税法规定，与会计规定分离。

　　现行税法规定，债务重组收益计入企业所得税应纳税所得额。因为债务重组金额一般比较大，通过债务重组，容易调节损益，将重组收益计入应纳税所得额，重组损失冲减应纳税所得额，有利于规范债务重组行为。税法和会计准则对债务重组收益完全不同的规定是必要的，这种规定，有利于我国股市的健康发展，有利于建立良好的经济秩序。

　　现行会计制度规定，研究开发费计入企业管理费用，冲减本年利润。现行企业所得税税法规定，企业开发新产品、新技术、新工艺的研究开发费比上年增长10%以上的，不仅当年发生的研究开发费可以税前全额扣除，而且还可以加扣当年研究开发费的50%。税法中这种规定，体现了国家对研究开发的重视。国外企业一般研究开发费占支出的比例在7%-8%，国内企业一般仅1%左右，海尔虽然较高也仅为3.6%，TCL为2.5%。技术研发费低于3%是被认为没有希望的，不可能有核心竞争力。因此，应在税法中大力鼓励研究开发，体现国家政策的支持。

　　现行税法规定，除坏账准备以外的其他准备不允许税前扣除，由于各种准备提取的数额和标准难以审核和控制，这一规定是为了防止企业提取秘密准备，削减税基。合并后的企业所得税法应继续实行这一原则规定。

　　缩短折旧和摊销年限，尽量与会计规定协调。

　　现代社会技术进步很快，因此，固定资产的无形损耗大，设备使用年限缩短，在固定资产计提折旧时，应允许企业根据实际情况，适当缩短折旧年限，并与会计规定协调，允许企业采用双倍余额递减法和年数总和法等加速折旧法。无形资产摊销，也应尽量与会计规定一致，在没有摊销年限的情况下，税法中应规定按10年摊销。开办费应与会计规定一致，在企业开始生产经营后，一次列入成本费用。

　　(作者为中央财经大学教授)